Проблемы совершенствования бухгалтерского учета, контроля и управления в современных условиях хозяйствования

простить очень сложный раздельный учет при использовании единого налога на вмененный доход и при смешанных режимах;

разрешить выбор быть плательщиком НДС при упрощенной системе;

налогоплательщику "упрощенки" разрешить выбор использования метода начисления или кассового метода;

расширить перечень расходов, уменьшающих доходы при упрощенной системе налогообложения;

отменить необходимость применения контрольно-кассовых машин при переходе субъектов малого предпринимательства на уплату единого налога;

исключить нечеткие формулировки в налоговом законодательстве.

Анализ развития бытовых услуг в Ростовской области показывает, что действующая на сегодняшний день система налогообложения, как инструмент влияния на этот процесс, используется недостаточно. С целью усиления стимулирующей роли налогообложения в сфере сервиса на территории Ростовской области необходимо внести изменения в областной закон "О едином налоге на вмененный доход для отдельных видов деятельности" предусмотрев установление корректирующего коэффициента К2 по видам предпринимательской деятельности на территории Ростовской области с учетом экономического состояния отдельных городов и районов, а также с учетом обеспеченности бытовыми услугами населения этих территориальных единиц. В настоящее время корректирующий коэффициент К2 установлен единый для всех сельских районов. Хотя количество предприятий бытового обслуживания на 1000 человек изменяется от 0,12 в Советском районе до 3,73 в Орловском районе Ростовской области.

В Боковском, Кашарском и Советском районах Ростовской области не представлены услуги по ремонту и пошиву швейных изделий, в Боковском, Верхнедонском, Заветинском и Советском районах - по ремонту и пошиву обуви. Услуги по ремонту бытовых машин и приборов отсутствуют в Заветинском, Кагальницком, Куйбышевском и Советском районах. Техническое обслуживание и ремонт автотранспорта отсутствует в Облиевском, Октябрьском, Родионово-Несветайском и Советском районах. Несмотря на значительную численность проживающего населения в Ворошиловском и Советском районах г. Ростова-на-Дону они уступают другим районам города по развитию структуры предприятий услуг.

В Областном законе приведен перечень видов предпринимательской деятельности по оказанию бытовых услуг, который включает в себя только девять направлений услуг, все остальные отнесены к "прочим видам бытовых услуг". Исходя из перечня, выходит, что к прочим видам относятся услуги бань, душевых, саун, химчисток, прачечных, проката. Именно их катастрофически не хватает во многих городах, а в сельских районах области их нет вообще.

Расширение перечня видов бытовых услуг и установление для них более низкого по сравнению с другими видами услуг расчетной составляющей корректирующего коэффициента К2 (не более 0,05) позволило бы стимулировать развитие отстающих направлений бизнеса услуг.

Глава 2. Вопросы совершенствования учета и аудита в различных сферах деятельности

2.1 Критерии признания нематериальных активов согласно МСФО и российских ПБУ

Нематериальные активы (далее НМА) как объект учета возникли еще во второй половине XIX века. Первая попытка нормативного регулирования их учета относится к 1944 году (бюллетень "Амортизация нематериальных активов" Комитета по методам бухгалтерского учета Американского института бухгалтеров). В системе международных стандартов сначала был принят МСФО 9 "Затраты на исследования и разработки", а в июле 1998 года его заменил МСФО 38 "Нематериальные активы" (действующая сейчас редакция вступила в силу 31 марта 2004 года). На основании этого документа Минфин разработал ПБУ 14/2000 "Учет нематериальных активов", которое было введено в действие с 1 января 2001 года. Сравним требования российских и международных регулятивов в отношении НМА.

Рассмотрение критериев признания нематериального актива целесообразно начать согласно международных стандартов. Нематериальные активы компания признает на основе критериев, общих для всех активов. Они изложены в Принципах подготовки и предоставления финансовой отчетности в соответствии с МСФО. Актив включается в баланс компании, если одновременно выполняются два условия:

существует высокая вероятность того, что в будущем от использования актива компания получит экономические выгоды;

стоимость актива может быть надежно оценена.

Кроме того, нематериальный актив, в соответствии с МСФО 38, - это идентифицируемый неденежный актив, не имеющий физической формы и используемый при производстве товаров. В стандарте подчеркивается, что под активом понимается ресурс, который компания контролирует в результате прошлых событий и ожидает от него экономических выгод в будущем.

Таким образом, в МСФО 38, помимо нематериальности, выделяются три определяющих признака НМА:

идентифицируемость;

подконтрольность компании;

способность приносить экономические выгоды.

Идентифицируемость. Данному качеству уделяется особое внимание при определении НМА. Именно оно позволяет отличить нематериальный актив от гудвилла, образующегося при приобретении компаний. Отметим, что в соответствии с МСФО 3 "Объединение компаний" такой гудвилл не относится к НМА, так как представляет собой особый вид активов. Данная норма МСФО 38 подчеркивает это обстоятельство.

Идентифицируемость понимается не только как возможность физически отделить нематериальный актив от иных активов организации. Это еще и способность актива выступать самостоятельным объектом сделок, а также возможность компании точно определить приходящиеся именно на данный НМА будущие экономические выгоды. Кроме того, нематериальный актив может быть идентифицирован и по иным основаниям. Например, по факту передачи юридических прав на него (в том числе, если эти права передаются в комплексе с иными активами). Еще один момент. В ряде случаев нематериальный актив может приносить экономические выгоды только при одновременном использовании с другими активами. Однако если компания может определить выгоды, связанные именно с его использованием, то он считается идентифицируемым.

Иногда НМА связан с каким-либо материальным носителем (программное обеспечение на диске, изображение или музыкальное произведение, записанное на магнитном накопителе, и т.п.). В таких случаях данный объект может быть учтен либо как нематериальный, либо как материальный. Решение принимается на основе того, какой из элементов является в нем более важным. Так, например, некое программное обеспечение может быть предназначено для конкретного аппаратного комплекса, который не может без него функционировать. Тогда данная программа учитывается в составе комплекса как единый объект основных средств. Если же программное обеспечение не является неотъемлемой частью основного средства, оно учитывается как обособленный нематериальный актив.

Подконтрольность. Контроль над активом - это способность компании обеспечить поступление будущих экономических выгод от его использования именно к ней. Контроль может быть продемонстрирован через ограничение доступа третьих лиц к указанным выгодам. Причем доступ может быть ограничен не только на основании прав, предоставленных законом, но также и благодаря сохранению информации в тайне (например, в случае с ноу-хау). Однако в стандарте признается, что отсутствие юридических прав на актив может затруднять демонстрацию его подконтрольности.

В частности, по данному критерию не могут быть признаны нематериальными активами приобретенные в результате переподготовки навыки персонала. У компании нет достаточного контроля над теми выгодами, которые ей дают эти расходы. Ведь работники могут в любое время прекратить трудовые отношения с организацией, если только они не связаны с ней юридически значимыми договорными обязательствами.

Аналогичным образом компания может обладать банком клиентов или определенной долей рынка. При этом она, естественно, рассчитывает, что имеющиеся потребители продолжат приносить ей экономические выгоды и в будущем. Однако особые гарантии лояльности клиентов (которые могут быть закреплены как юридически, так и иными способами) обычно отсутствуют. Если так, то нельзя сказать, что компания в достаточной степени контролирует такие ресурсы, как списки клиентов, доли рынка, связи с клиентами, лояльность клиентов и т.п. Поэтому нет оснований считать их НМА.

Способность приносить экономические выгоды. По общему правилу оценка актива с этой точки зрения производится на основе профессионального суждения руководства компании. При этом экономические выгоды могут заключаться, например, в увеличении поступлений, сокращении расходов и проч. При оценке экономических выгод следует применять принципы, установленные МСФО 36 "Обесценение активов". Если же актив будет создавать экономические выгоды в комплексе с иными активами, то применяется концепция генерирующих доход единиц, изложенная в том же стандарте.

Кроме того, МСФО 38 устанавливает ряд дополнительных требований к признанию НМА, созданных самой компанией. Суть этих требований сводится к разделению работ по созданию актива на две стадии - исследований и разработок. Капитализированы в составе нематериальных активов могут быть только затраты на разработки и только при выполнении определенных условий. Кроме того, в нематериальные активы не включаются созданные компанией торговые марки. Считается, что затраты на их создание нельзя отделить от затрат на развитие организации в целом.

А теперь приведем критерии признания нематериального актива согласно российских стандартов бухгалтерского учета.

В п.3 ПБУ 14/2000 выдвигается ряд требований к нематериальному активу. Все они должны соблюдаться одновременно. Итак, нематериальный актив:

не имеет материально-вещественной (физической) структуры;

может быть идентифицирован от другого имущества;

используется в производстве продукции, при выполнении работ, оказании услуг либо для управленческих нужд;

используется в течение длительного периода (более года или дольше обычного операционного цикла, если он превышает 12 месяцев);

способен приносить организации экономические выгоды в будущем.

Кроме того, организация не должна предполагать последующей перепродажи нематериального актива. А само его существование и исключительное право компании на результаты интеллектуальной деятельности должны подтверждаться надлежаще оформленными документами (патентами, свидетельствами и т.п.).

Положения ПБУ 14/2000 формально следуют МСФО 38. В частности, в них содержатся аналоги требований идентифицируемости и способности приносить экономические выгоды. Однако при этом нормы ПБУ наполнены несколько иным содержанием. Это влияет на состав объектов, признаваемых нематериальными активами. Например, согласно ПБУ 14/2000, актив считается идентифицируемым и подконтрольным, только если есть документы, подтверждающие его существование и исключительное право организации на результаты интеллектуальной деятельности. За счет этого перечень объектов, которые могут составлять нематериальные активы организации в соответствии с российскими стандартами, оказывается иным. В него попадают:

исключительные права на интеллектуальную собственность, охраняемые в соответствии с законодательством РФ;

приобретенная деловая репутация;

организационные расходы, понесенные учредителями в связи с регистрацией предприятия и признанные в качестве их вклада в уставный капитал.

На состав перечня значительно влияют особенности требований российского права интеллектуальной собственности к "надлежащему оформлению документов".

Таким образом, основное различие определений нематериального актива в ПБУ 14/2000 и МСФО 38 состоит в следующем. Первый стандарт требует наличия определенным образом оформленного исключительного права на объект, а второй - его подконтрольности компании. То есть международный стандарт воплощает принцип приоритета экономического содержания, а российский вопреки этому принципу отдает приоритет юридической форме.

Кроме того, необходимо учитывать, что на счете учета нематериальных активов помимо объектов, установленных ПБУ 14/2000, предписывается учитывать расходы, отвечающие требованиям ПБУ 17/02 "Учет расходов на научно-исследовательские, опытно-конструкторские и технологические работы". Таким образом, хотя российские стандарты прямо не относят расходы на НИОКР к нематериальным активам, но требуют учитывать их в одной группировке.

Следует заметить, что ни международный, ни российский стандарты не приводят перечня объектов, которые должны признаваться нематериальными активами. Однако на основе содержащихся в них рекомендаций и пояснений можно очертить примерный состав объектов этой группы по МСФО и ПБУ, приведенные в таблице 1.

Таблица 1. Критерии отнесения активов к нематериальным согласно МСФО и ПБУ

Вид активов	МСФО	ПБУ
Интеллектуальная собственность, защищенная патентами	При соблюдении общих требований стандарта	При соблюдении общих требований стандарта
Товарные знаки	Кроме созданных самой организацией, т.е. только приобретенные	При соблюдении общих требований стандарта
Авторское право	Кроме созданных внутри самой организации	Попытка ограничения письмами Минфина РФ от 31 января 2003 г. № 04-02-05/2/1; от 12 ноября 2003 г. № 04-02-05/2/65; от 9 июня 2004 г. № 03-02-05/2/32.
Программное обеспечение	Кроме предназначенного для определенного основного средства	При соблюдении общих требований стандарта, в том числе надлежащего оформления документов
Расходы на научно-исследовательские, опытно-конструкторские и технологические работы	Возможно при определенных условиях только на стадии разработок, но не на стадии исследований	Обособленно, при соблюдении условий ПБУ 17/02 (как научно-исследовательские, так и опытно-конструкторские работы)
Конфиденциальные знания, дающие преимущества на рынке (коммерческая тайна)	Если защищены юридическими правами, такими как авторское право, договорные отношения или обязательство сохранять конфиденциальность	Нет, так как российское законодательство не относит данные права к исключительным
Права обслуживания, лицензии, квоты, франшизы	При соблюдении общих требований стандарта	Нет, так как данные права не относятся к исключительным
Списки клиентов, доля рынка, права на сбыт и т.п.	Возможно, если списки приобретены извне, и есть юридические гарантии сохранения клиентов и доли рынка	Нет, так как данные преимущества не относятся к исключительным правам
Расходы на стимулирование, подготовку персонала	Возможно, если есть юридические гарантии, закрепляющие работников за компанией	Нет, так как отсутствует "возможность идентификации от другого имущества"
Организационные расходы (расходы на учреждение компании)	Нет, так как не выполняются требования стандарта	Да, так как есть прямое указание в п.4 ПБУ 14/2000
Деловая репутация (гудвилл) при приобретении другой компании	Представляет собой особый вид активов, показывается отдельно от НМА	Да, так как есть прямое указание в п.4 ПБУ 14/2000

Таким образом, при формальной преемственности МСФО 38 и ПБУ 14/2000 их подходы к признанию НМА имеют существенные различия. Поэтому при трансформации российской отчетности в отчетность, соответствующую требованиям МСФО, необходимо скорректировать состав нематериальных активов.

Эта процедура должна как минимум включать в себя следующее:

1) Проанализировать историю приобретения организацией нематериальных объектов различных типов и то, как они были отражены в бухгалтерском учете.

2) Если компания обладает такими нематериальными активами, как орграсходы и созданные товарные знаки, то их следует списать на финансовый результат. Как уже было сказано, согласно МСФО они не могут отражаться в составе НМА. Если данные активы амортизировались в предыдущие периоды, то необходимо внести корректировки: в момент принятия к учету списать на финансовый результат первоначальную стоимость, в последующие периоды восстановить расходы в виде начисленной амортизации.

3) Списать на финансовый результат остаточную стоимость расходов на НИОКР, которые были капитализированы в соответствии с ПБУ 17/02, но при этом подпадают под классификацию исследований согласно МСФО 38. Если эти расходы уже начали амортизировать, корректировка осуществляется, как указано в предыдущем пункте.

4) В предыдущие периоды компания могла отнести на текущие расходы затраты на приобретение объектов, признаваемых нематериальными активами по МСФО 38 (лицензии, франшизы, права пользования и т.п.). Данные расходы необходимо восстановить, а указанные объекты отразить в составе НМА. При этом необходимо рассчитать их амортизацию за все прошедшие периоды и внести соответствующие коррективы в отчетность.

Кроме того, необходимо проверить, соответствуют ли требованиям МСФО 38 назначенные сроки амортизации нематериальных активов, а также применить к ним тест на обесценение, предусмотренный МСФО 36.

2.2 Организация учета деятельности турагентов и туроператоров

Переход к рыночной экономике в России сопровождался возникновением ряда новых экономических процессов и появлением в теории и практике хозяйствования категорий, которые ранее не имели широкого распространения. Туристский рынок стал рассматриваться как экономическая категория, выражающая совокупность социально-экономических процессов и отношений в сфере маркетинговых исследований, производства, обмена и распределения между производителями и потребителями туристских услуг. В этих условиях объективно возникла необходимость анализа современных тенденций развития мирового и российского туристских рынков, выявления проблем их функционирования.

Имея длительную историю, туризм до сих пор не получил однозначного определения и по-разному трактуется не только отдельными специалистами, но и туристскими организациями. Существующие определения туризма могут быть объединены в две группы. Одни из них носят узкоспециализированный характер и касаются отдельных экономических, социальных, правовых и других аспектов туризма или его видовых особенностей и выступают в качестве инструмента для решения конкретных задач (например, в целях статистики). Другие, концептуальные, или сущностные, определения охватывают предмет в целом, раскрывают внутреннее содержание туризма, выражающееся в единстве всего многообразия свойств и отношений, и позволяют отличить его от сходных явлений. Между тем четкое толкование туристских терминов и понятий имеет важное значение для понимания тех процессов, которые происходят в российском туризме.

Впервые понятие "международный турист" было сформулировано в 1937 г. Комитетом экспертов по вопросам статистики Лиги Наций: "Туристом является лицо, для которого характерны следующие признаки: передвижение; временное пребывание в определенном месте; отсутствие связи с трудом и заработной платой". Данное определение получило международное признание и в основном дошло до наших дней с некоторыми поправками.

Одно из первых определений туризма, принятое ООН, трактовало его как "активный отдых, влияющий на укрепление здоровья, физическое развитие человека, связанный с передвижением за пределами постоянного места жительства".

Более широкое определение этого понятия дает Академия туризма в Монте-Карло: "Туризм - общее понятие для всех форм временного выезда людей с места постоянного жительства в оздоровительных целях, для удовлетворения познавательных интересов в свободное время или профессионально-деловых целей без занятий оплачиваемой деятельностью в месте временного пребывания", т.е. главный упор делается на характер деятельности посетителей в месте, отличном от места проживания [3].

В настоящее время наиболее широко используется определение, известное как "генеральная теория туризма В. Хунцикера - К. Крапфа", которое определяет туризм как "совокупность отношений, являющихся результатом передвижения людей и пребывания за пределами места их проживания до тех пор, пока пребывание не переходит в постоянное местожительство и не связано с получением дохода" [3].

Несмотря на то, что экономисты продолжают работать над понятийным аппаратом индустрии туризма, мы считаем, что термин "туризм" уже сложился. Различные определения лишь выделяют или дополняют отдельные его черты. Под отраслью туризма следует понимать совокупность самостоятельных, территориально обособленных туристских хозяйственных единиц, располагающих определенной материально-технической базой и специализирующихся на производстве и реализации туристских услуг и товаров, объединенных единством деятельности и управления. В Федеральном законе "Об основах туристской деятельности в Российской Федерации" законодательно закреплено, что туризм является полноценной отраслью национальной экономики России.

Страницы: 1, 2, 3, 4, 5, 6, 7