Учет и налогообложение долгосрочных вложений в реальные инвестиции

p align="left">3. Учет и налогообложение специализированных инвестиционных компаний

Инвесторам предоставлено право объединения собственных и привлеченных средств со средствами других инвесторов для совместного осуществления капитальных вложений на основании договоров и в соответствии в законодательством Российской Федерации. В качестве инвесторов могут выступать компании по инвестированию и управлению инвестиционными проектами, в функции которых входит:

* разработка проектов договоров для всех участников инвестиционной деятельности на всех стадиях реализации инвестиционного проекта;

* выбор организаций, выполняющих функции заказчика, проектировщика, подрядчика, заключение с ними прямых договоров, координация их деятельности по проекту;

* финансирование проектирования и строительства объекта за счет собственных и привлеченных средств;

* осуществление контроля за целевым использованием средств, направляемых па капитальные вложения;

* бухгалтерский учет собственных, привлеченных и заемных средств на капитальные вложения, а также учет расчетов с участниками инвестиционного проекта: заказчиком, проектировщиком, подрядчиками, поставщиками оборудования и материалов, организациями-соинвесторами.

Инвестиционные компании действуют на основании договора на реализацию инвестиционного проекта, заключаемого с соответствующим директивным органом: федеральным органом исполнительной власти, органом исполнительной власти субъекта Российской Федерации, исполнительным органом местного самоуправления и др. Источники финансирования капитальных вложений инвестиционные компании формируют, как правило, за счет привлеченных средств (средств долевого участия в строительстве, бюджетных и внебюджетных средств) и заемных средств (кредитов банков, займов у других организаций и др.). В случае ведения компанией предпринимательской деятельности, связанной с получением доходов (например, от операций с ценными бумагами, сдачи имущества в аренду и т.п.), их собственные средства формируются за счет прибыли, остающейся в распоряжении организации.

Хозяйственные операции по формированию источников финансирования отражаются в бухгалтерском учете следующим образом:

Дт 51 "Расчетные счета"

Кт 86 "Целевое финансирование" -- поступление средств долевого финансирования, средств из бюджета и внебюджетных фондов;

Дт 51 "Расчетные счета"

Кт 66 "Расчеты по краткосрочным кредитам и займам"

Кт 67 "Расчеты по долгосрочным кредитам и займам" -- поступление кредитов банков и займов организаций;

Дт 84, субсчет "Нераспределенная прибыль в обращении"

Кт 84, субсчет "Нераспределенная прибыль использованная" -- направление средств нераспределенной прибыли на строительство и приобретение нового имущества.

Собственные средства компании, а также поступающие от соинвесторов средства долевого участия в строительстве являются источниками целевого финансирования и не подлежат обложению НДС. Если же размер долевых средств, полученных от соинвесторов, превысит фактические капитальные затраты по окончании строительства объекта, то сумма превышения облагается НДС в общеустановленном порядке. Инвестиционная компания заключает со специализированной организацией договор на выполнение функций заказчика по строительству. Финансирование строительства компания осуществляет путем оплаты счетов проектных и подрядных строительно-монтажных организаций, поставщиков оборудования и материалов по соответствующим распределительным письмам заказчика. Заказчик согласно договору с инвестиционной компанией производит приемку от исполнителей выполненных проектных, строительных и монтажных работ по актам приемки формы № КС-2 и справкам формы № КС-3, на основании которых представляет инвестиционной компании счета на оплату и распределительные письма с указанием конкретных получателей денежных средств (исполнителей) и их платежных реквизитов.

Инвестиционная компания отражает в учете оплату исполнителям за выполненные работы, поставщикам за оборудование и материалы согласно распределительным письмам заказчика, перечисление заказчику вознаграждения за выполнение функций заказчика, в том числе по ведению технического надзора, в процентах от общей сметной стоимости выполненных работ. При этом дебетуется счет 76, субсчет "Расчеты с заказчиком по оплате капитальных работ и затрат", и кредитуется счет 51 "Расчетные счета".

Заказчик на основании копий платежных документов компании учитывает суммы платежей по расчетам с соответствующими поставщиками и подрядчиками (Дт счета 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками", субсчета "Расчеты за выполненные работы, товары, услуги" и "Расчеты по авансам выданным", в корреспонденции с Кт счета 76, субсчет "Расчеты с инвестиционной компанией по оплате капитальных работ и затрат".

Расходы на содержание инвестиционной компании предусматриваются сметой расходов, утверждаемой руководителем компании. Учет расходов можно вести на счете 26 "Общехозяйственные расходы". До окончания конкретного инвестиционного проекта расходы на содержание компании отражаются в составе незавершенного производства и учитываются в составе налогооблагаемой базы для исчисления налога на имущество. Смету расходов на содержание таких инвестиционных компаний можно составить в порядке, предусмотренном для заказчиков-застройщиков.

При реализации инвестиционного проекта и вводе объекта в эксплуатацию компания формирует инвестиционный доход как разницу между полученными средствами и направленными на финансирование строительства.

В учете компании делаются записи:

Дт 86 "Целевое финансирование"

Кт 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами", субсчет "Расчеты с заказчиком по оплате капитальных работ и затрат" -- на сумму перечисленного финансирования;

Дт 86 "Целевое финансирование"

Кт 91 "Прочие доходы и расходы", субсчет "Прочие доходы" -- на сумму инвестиционного дохода;

Дт 91 "Прочие доходы и расходы", субсчет "Прочие расходы" Кт 26 "Общехозяйственные расходы" -- па сумму расходов по содержанию аппарата компании;

Дт 91 "Прочие доходы и расходы", субсчет "Налог на добавленную стоимость"

Кт 68 "Расчеты по налогам и сборам" -- на сумму НДС;

Дт 91 "Прочие доходы и расходы", субсчет "Сальдо прочих доходов и расходов"

Кт 99 "Прибыли и убытки" -- па сумму финансового результата от реализации инвестиционного проекта;

Дт 99 "Прибыли и убытки"

Кт 68 "Расчеты по налогам и сборам" -- на сумму налога на прибыль.

4. Учет и налогообложение организаций-застройщиков

Застройщик -- действующая организация, осуществляющая основную деятельность и ведущая также собственное строительство подрядным или хозяйственным способом.

Застройщик может осуществлять новое строительство, проводить реконструкцию, техническое перевооружение действующих предприятий, модернизацию технологического оборудования. Он может быть собственником, землевладельцем или землепользователем земельного участка под строительство либо использовать его на правах аренды.

При строительстве подрядным способом застройщик для выполнения функций по организации строительства привлекает специализированную организацию -- заказчика, либо выполняет функции заказчика самостоятельно. В этом случае застройщик оформляет государственную лицензию на выполнение функций заказчика. Застройщик заключает с подрядчиком договор строительного подряда, при этом застройщик по отношению к подрядной организации выступает в роли заказчика-застройщика.

Организации обязаны вести раздельный учет текущих затрат на производство продукции (работ, услуг) по основной производственной деятельности и учет капитальных вложений. Учет затрат на производство по основной деятельности организации ведут согласно общим правилам ведения бухгалтерского учета, Положениям по бухгалтерскому учету ПБУ 9/99 "Доходы организаций", а также отраслевым рекомендациям по вопросам планирования, учета затрат на производство продукции (работ, услуг) и калькулирования себестоимости.

Учет затрат, связанных со строительством, застройщик отражает не на счетах учета затрат па производство (счета 20, 23, 25, 26), а на счете 08 "Вложения во внеоборотные активы". Организация-застройщик в соответствии с действующими положениями по бухгалтерскому учету разрабатывает учетную политику, в которой наряду с методами ведения бухгалтерского учета по основной производственной деятельности предусматривает методы учета капитальных затрат и источников финансирования. Особо оговаривается метод распределения общехозяйственных расходов между основной и инвестиционно-строительной деятельностью организации. В рабочий план счетов застройщик вводит специальные счета по учету капитальных вложений: 07 "Оборудование к установке", 08 "Вложения во внеоборотные активы", 86 "Целевое финансирование".

Осуществление собственного строительства подрядным способом застройщик отражает в учете следующими записями:

Дт 08 "Вложения во внеоборотные активы"

Кт 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками" -- приняты к оплате:

- счета подрядных организаций за выполненные строительно-монтажные работы, оформленные справками формы № КС-3;

- счета проектно-изыскательских организаций за выполненные проектные работы;

- счета поставщиков за прочие работы и затраты (оплата за исходно-разрешительную документацию и др.);

Дт 19 "Налог на добавленную стоимость при приобретении основных средств"

Кт 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками" -- выделен НДС.

Застройщик приобретает необходимое для строительства оборудование и учитывает его на счете 07 "Оборудование к установке":

Дт 07 "Оборудование к установке"

Кт 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками" -- приняты к оплате счета поставщиков (за поставленное оборудование, транспортные расходы, комиссионные вознаграждения и др.);

Дт 19 "Налог на добавленную стоимость при приобретении основных средств"

Кт 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками" -- выделен НДС.

При передаче оборудования в монтаж подрядной организации оформляется акт о приеме-передаче формы № ОС-15

Данную операцию застройщик отражает в учете записью:

Дт 08 "Вложения во внеоборотные активы"

Кт 07 "Оборудование к установке".

Стоимость работ по сборке и монтажу оборудования оформляется актом формы № КС-2 и справкой формы № КС-3.

В учете делаются записи:

Дт 08 "Вложения во внеоборотные активы"

Кт 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками" -- приняты к оплате счета подрядной организации за смонтированное оборудование;

Дт 19 "Налог на добавленную стоимость при приобретении основных средств"

Кт 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками" -- выделен НДС.

Застройщик может приобретать строительные материалы, необходимые для строительства. Принятие их к учету отражается записями:

Дт 10, субсчет 8 "Строительные материалы"

Кт 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками" -- приняты к оплате счета поставщиков за поставленные материалы; Дт 19 "Налог на добавленную стоимость при приобретении основных средств"

Кт 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками" -- выделен НДС.

Застройщик передает материалы подрядной организации для использования при строительстве. Данная операция отражается в учете записью:

Дт 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками"

Кт 91-1 "Прочие доходы" -- отражена в составе доходов от реализации договорная стоимость материалов в счет расчетов с подрядной организацией;

Дт 91, субсчет 2 "Прочие расходы"

Кт 10, субсчет 8 "Строительные материалы" -- отражена в составе расходов от реализации учетная стоимость материалов;

Дт 91, субсчет 3 "Налог па добавленную стоимость"

Кт 68 "Расчеты по налогам и сборам" (76) -- выделен НДС;

Дт 91, субсчет 9 "Сальдо прочих доходов и расходов" (99 "Прибыли и убытки")

Кт 99 "Прибыли и убытки" (91-9 "Сальдо прочих доходов и расходов") -- отражен финансовый результат от реализации материалов (прибыль или убыток).

Застройщик должен распределить общехозяйственные расходы между текущими расходами по основной деятельности и капитальными затратами по инвестиционно-строительной деятельности согласно методу, закрепленному в учетной политике. В учете делается запись:

Дт 08 "Вложения во внеоборотные активы"

Кт 26 "Общехозяйственные расходы".

По окончании строительства застройщик вводит объект в эксплуатацию путем оформления акта приемки законченного строительством объекта формы № КС-11 и акта приемки законченного строительством объекта приемочной комиссией формы № КС-14. После государственной регистрации вновь построенного здания или сооружения как объекта недвижимости застройщик принимает его к учету в составе основных средств, при этом оформляется акт о приеме здания (сооружения) формы № ОС-la. В учете делается запись:

Дт 01 "Основные средства"

Кт 08 "Вложения во внеоборотные активы" -- отражена инвентарная стоимость объекта в размере фактических капитальных затрат застройщика.

Одновременно к учету в составе основных средств принимается смонтированное оборудование, на каждую единицу которого оформляется акт о приемке-передаче объекта основных средств (кроме зданий, сооружений) формы № ОС-1. Оборудование зачисляется в состав соответствующей амортизационной группы согласно Классификации основных средств, утвержденной Постановлением Правительства РФ от 01.01.2002 г. № 1 (с изменениями и дополнениями от 09.07.2003 г. № 415).

При строительстве хозяйственным способом застройщик организует в своем составе для производства строительно-монтажных работ структурное подразделение, которое должно иметь государственную строительную лицензию. Договор строительного подряда между застройщиком и его структурным подразделением в рамках одного юридического лица не заключается. Затраты на выполнение строительно-монтажных работ при хозяйственном способе определяются по оформленным первичными учетными документами фактическим расходам застройщика, в том числе:

* материальным затратам;

* расходам на выплату заработной платы строительным рабочим;

* амортизационным отчислениям по машинам, механизмам, другим основным средствам, используемым при строительстве;

* общехозяйственным расходам в доле, относящейся к строительству.

Расходы на приобретение оборудования согласно Положения по бухгалтерскому учету долгосрочных инвестиций складываются из его стоимости по счетам поставщиков, транспортных расходов по доставке оборудования и заготовительно-складских расходов (включая наценки, комиссионные вознаграждения, уплаченные снабженческим и внешнеэкономическим организациям, стоимость услуг товарных бирж, таможенные пошлины и т.п.). Приобретенное оборудование учитывается на счете 07 "Оборудование к установке" и при передаче в монтаж списывается на счет 08 "Вложения во внеоборотные активы". Затраты на проектирование формируются по актам приемки выполненных работ и счетам проектно-изыскательских организаций. В таком же порядке оформляются затраты, связанные с подготовкой территории строительства, отводом земельного участка, разработкой исходно-разрешительной документации, осуществлением прочих работ и затрат.

Капитальные затраты застройщика отражаются в учете следующим образом:

затраты на выполнение строительно-монтажных и проектно-изыскательских работ: стоимость оборудования, сданного в монтаж Делаются проводки по дебету счета 08 "Вложения во внеоборотные активы" и кредитам счетов:

07 "Оборудование к установке" -- передано в монтаж технологическое оборудование;

02 "Амортизация основных средств" -- начислена амортизация собственных основных средств, используемых при строительстве;

10 "Материалы" - списана стоимость строительных материалов и конструкций;

26 "Общехозяйственные расходы" -- приняты к учету общехозяйственные расходы по основной деятельности организации в доле, относящейся к строительству хозспособом;

60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками" -- приняты к оплате счета сторонних организаций за услуги по предоставлению строительных механизмов и автотранспорта, энергоснабжающих организаций, за проектно-сметную и исходно-разрешительную документацию;

69 "Расчеты по социальному страхованию и обеспечению" -- отчисления на социальные нужды работников, занятых на строительстве;

70 "Расчеты с персоналом по оплате труда"-- отражены расходы на оплату труда.

Физические объемы выполненных строительно-монтажных работ застройщик фиксирует в актах формы № КС-2, которые составляет структурное строительное подразделение. На основании этих объемов застройщик списывает строительные материалы и конструкции, использованные при строительстве, в сопоставлении с производственными нормами их расхода; прочие хозяйственные операции

Дт 19 "Налог на добавленную стоимость при приобретении основных средств"

Кт 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками" -- выделен НДС по товарам, работам, услугам, приобретенным для выполнения работ хозспособом;

Дт 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами"

Кт 51 "Расчетные счета" -- оплачены:

-- проценты по кредитам банка, использованным при строительстве объекта;

-- государственная регистрация права собственности;

Дт 19 "Налог на добавленную стоимость при приобретении основных средств"

Кт 68 "Расчеты по налогам и сборам" -- начислен НДС на стоимость фактических затрат по работам, выполненным хозяйственным способом;

Дт 68 "Расчеты по налогам и сборам" Кт 19 "Налог на добавленную стоимость при приобретении основных средств" -- принят к вычету:

-- начисленный НДС,

-- уплаченный НДС.

По окончании строительства застройщик вводит объект в эксплуатацию, оформляет его государственную регистрацию и принимает к учету в составе основных средств в таком же порядке, как и при строительстве подрядным способом:

Дт 01 "Основные средства"

Кт 08 "Вложения во внеоборотные активы".

К первоначальной стоимости объекта прибавляется сумма процентов за кредит, использованный при строительстве этого объекта, и стоимость государственной регистрации права собственности.

Строительство хозяйственным способом осуществляется для собственных нужд застройщика. В этом случае отсутствуют договорные отношения между исполнительным органом (администрацией) застройщика и его структурным подразделением, выполняющим строительно-монтажные работы. При хозяйственном способе не передается на возмездной основе право собственности на результаты выполненных работ. Финансовый результат от выполненных хозяйственным способом работ не определяется. Следовательно, положения главы 25 "Налог па прибыль организаций" НК РФ в данном случае не применяются. В частности, застройщик не подразделяет свои капитальные затраты па прямые и косвенные, как это предусмотрено ст. 318 НК РФ для организаций, осуществляющих производство и реализацию продукции, работ, услуг и определяющих финансовый результат в целях налогообложения прибыли. В первоначальную стоимость объекта, построенного хозяйственным способом, включаются все затраты, предусмотренные сметной документацией.

Организации-застройщики при налогообложении операций по собственному строительству руководствуются НК РФ и другими законодательными актами по отдельным налогам.

В качестве источников финансирования строительства застройщики используют амортизационные отчисления на полное восстановление основных средств (внесистемно), а также средства нераспределенной прибыли, остающиеся в распоряжении организации после налогообложения. Таким образом, источники финансирования у застройщика налогом па прибыль не облагаются. Нормативными документами по бухгалтерскому учету не предусмотрено отражение в учете застройщика операций по использованию источников финансирования. Оплата капитальных затрат осуществляется с расчетного счета застройщика:

Дт 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками"

Кт 51 "Расчетные счета" -- оплачены счета поставщиков и подрядчиков. Средства нераспределенной прибыли, учтенные на счете 84 "Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)", могут разделяться в аналитическом учете к данному счету на использованные и еще не использованные. К данному счету могут быть, например, открыты следующие субсчета:

84-1 "Прибыль, подлежащая распределению",

84-2 "Нераспределенная прибыль в обращении",

Страницы: 1, 2, 3