Учет финансовых вложений

p align="left">- по дивидендам, полученным от иностранных компаний, - 15%. При этом необходимо учитывать факт наличия соглашения об устранении двойного налогообложения между Российской Федерацией и страной, резидентом которой является компания, выплачивающая дивиденды. Если соглашение подписано, сумма налога уменьшается на сумму налога, исчисленную и уплаченную в стране нахождения источника выплаты.

Таким образом, налогоплательщик исчисляет налог на прибыль с суммы полученных дивидендов только в случае, если источником выплаты выступает иностранная организация, так как если источником выплаты является российская организация, то она же должна выступить налоговым агентом.

Начисление дивидендов отражается в бухгалтерском учете записью:

Дебет сч. 84 «Нераспределенная прибыль»

Кредит сч. 75 «Расчеты с учредителями»

Удержании налога на доходы (по ставке 9%):

Дебет сч. 75 «Расчеты с учредителями»

Кредит сч. 68 «Расчеты с бюджетом»

Перечисление дивидендов акционерам производится записью:

Дебет сч. 75 «Расчеты с учредителями»

Кредит сч. 51 «Расчетный счет»

Перечисление налога в бюджет отражается бухгалтерской проводкой:

Дебет сч. 68 «Расчеты с бюджетом»

Кредит сч. 51 «Расчетный счет»

В соответствии со ст.43 НК РФ процентом признается любой заранее заявленный (установленный) доход, в том числе в виде дисконта, полученный по долговому обязательству любого вида.

Согласно ст.250 НК РФ процент (дисконт) по ценным бумагам для целей налогообложения признается внереализационным доходом:

- на отчетную дату - если ценная бумага не реализована (не погашена) и купонный период не закончился;

- на дату окончания купонного периода - по облигациям, условия выпуска которых предусматривают выплату дохода по истечении купонных периодов;

- на дату реализации (погашения) ценной бумаги.

Проценты, начисленные за время нахождения государственных и муниципальных ценных бумаг на балансе налогоплательщика, облагаются по ставке 15%.

В соответствии с ПБУ 9/99 для целей бухгалтерского учета проценты начисляются каждый отчетный период согласно условиям выпуска ценной бумаги, то отражается бухгалтерской записью по дебету счета 58 «Финансовые вложения» и кредиту счета 91 «Прочие доходы и расходы».

Согласно Положению по бухгалтерскому учету "Учет финансовых вложений" ценные бумаги, по которым можно определить текущую рыночную стоимость, отражаются в бухгалтерской отчетности на конец отчетного года по текущей рыночной стоимости посредством корректировки их оценки на предыдущую отчетную дату. При этом переоценку организация может производить ежемесячно или ежеквартально, а результаты переоценки относить на финансовые результаты.

Если по ценным бумагам не определяется текущая рыночная стоимость, организация может создавать резервы под обесценение таких ценных бумаг. При этом сумма резерва определяется как разница между учетной стоимостью ценных бумаг, то есть стоимостью, по которой они приняты к учету, и их расчетной стоимостью. При этом порядок определения расчетной стоимости ценных бумаг законодательно не установлен.

Если же расчетная стоимость ценных бумаг превышает учетную, а также, если ценные бумаги выбывают, сумма ранее созданного резерва включается в состав доходов организации.

Законодательство о налогах и сборах не содержит норм, позволяющих учитывать результаты переоценки ценных бумаг для целей налогообложения.

Кроме того, НК РФ позволяет создавать резервы под обесценение ценных бумаг только профессиональным участникам рынка ценных бумаг, осуществляющим дилерскую деятельность, и только в отношении ценных бумаг, обращающихся на организованном рынке ценных бумаг, то есть тех ценных бумаг, которые переоцениваются в бухгалтерском учете.

Резервы создаются по состоянию на конец отчетного (налогового) периода в размере превышения цен приобретения эмиссионных ценных бумаг, то есть по акциям, облигациям и опционам эмитента, которые обращаются на организованном рынке ценных бумаг, над их рыночной котировкой (расчетная величина резерва). При этом резервы создаются применительно к каждому выпуску ценных бумаг независимо от изменения стоимости ценных бумаг других выпусков.

Если на конец отчетного (налогового) периода сумма ранее созданного резерва с учетом восстановленных сумм превышает расчетную величину, резерв уменьшается налогоплательщиком (восстанавливается) до расчетной величины с включением суммы такого восстановления в доходы.

При реализации или ином выбытии ценных бумаг, в отношении которых ранее создавался резерв, отчисления на создание которого ранее были учтены при определении налоговой базы, сумма такого резерва подлежит включению в доходы налогоплательщика на дату реализации или иного выбытия ценной бумаги. Создание резервов под обесценение вложений в акции отражается записью:

Дебет сч. 91 «Прочие доходы и расходы»

Кредит сч. 59 «Резерв под обесценение вложений в ценные бумаги»

Проведенные переоценки стоимости ценных бумаг отражаются по дебету счету 59 «Резерв под обесценение вложений в ценные бумаги» и кредиту счета 58 «Финансовые вложения »

Активные доходы от операций с ценными бумагами выявляются в момент реализации, погашения или иного выбытия ценных бумаг.

При этом необходимо учитывать, что при определении доходов от операций по реализации или иного выбытия ценных бумаг не учитываются суммы процентного (купонного) дохода, ранее учтенные при налогообложении.

Для целей налогообложения ценные бумаги подразделяются:

- на обращающиеся на организованном рынке ценных бумаг. Ценные бумаги признаются обращающимися в случае выполнения следующих условий:

- если они допущены к обращению хотя бы одним организатором торговли, имеющим на это право в соответствии с национальным законодательством;

- если информация об их ценах (котировках) публикуется в средствах массовой информации (в том числе электронных) либо может быть представлена организатором торговли или иным уполномоченным лицом любому заинтересованному лицу в течение трех лет после даты совершения операций с ценными бумагами;

- если по ним рассчитывается рыночная котировка, когда это предусмотрено соответствующим национальным законодательством;

- на не обращающиеся на организованном рынке ценных бумаг. К данным ценным бумагам относятся ценные бумаги, по которым не выполняются вышеперечисленные условия.

Необходимо отметить, что только профессиональные участники рынка ценных бумаг, осуществляющие дилерскую деятельность, могут уменьшать налоговую базу по налогу на прибыль на сумму убытка от операций с ценными бумагами.

Все остальные налогоплательщики должны определять налоговую базу по операциям с ценными бумагами отдельно, а убыток от операций с ценными бумагами может быть направлен только на уменьшение прибыли от операций с ценными бумагами. Причем убыток от операций с обращающимися ценными бумагами не может быть направлен на уменьшение прибыли от операций с необращающимися ценными бумагами, и наоборот.

При определении дохода от реализации и иного выбытия обращающихся ценных бумаг используется фактическая цена сделки, если эта цена находится в интервале между минимальной и максимальной ценами сделок (интервал цен) с вышеуказанной ценной бумагой, зарегистрированной организатором торговли на рынке ценных бумаг на дату совершения соответствующей сделки. При этом налогоплательщик может самостоятельно выбирать организатора торгов, информацию о ценах которого он будет использовать для проверки соответствия фактических цен ценных бумаг рыночным.

Если фактическая цена ценной бумаги ниже минимальной цены сделок на организованном рынке ценных бумаг, при определении налоговой базы используется минимальная цена сделки на организованном рынке ценных бумаг.

Если реализованная ценная бумага признана не обращающейся на организованном рынке ценных бумаг, то доход определяется исходя из фактической цены ее реализации при соблюдении одного из нижеприведенных условий:

- фактическая цена реализации находится в интервале цен, зарегистрированных организатором торгов по аналогичным (идентичным, однородным) ценным бумагам, признанным обращающимися;

- фактическая цена отклоняется не более чем на 20% от средневзвешенной цены на аналогичную ценную бумагу, рассчитанной организатором торгов.

Однако в настоящее время термин "аналогичная (идентичная, однородная) ценная бумага" ни НК РФ, ни иными актами законодательства Российской Федерации не определен. В связи с этим считаем необходимым применять нормы законодательства, установленные для случая, если информация о результатах торгов по аналогичным (идентичным, однородным) ценным бумагам отсутствует, то есть применять порядок определения расчетной цены, используемой для исчисления суммы дохода от реализации ценных бумаг. В частности, согласно п.6 ст.280 НК РФ для определения расчетной цены акции может быть использована стоимость чистых активов эмитента, приходящаяся на соответствующую акцию, а для определения расчетной цены долговой ценной бумаги - рыночная величина ставки ссудного процента на соответствующий срок в соответствующей валюте.

4. Учет вкладов в уставные капиталы других организаций

Порядок внесения вкладов в уставный капитал общества с ограниченной ответственностью (ООО) регулируется Федеральным законом от 08.02.1998 N 14-ФЗ "Об обществах с ограниченной ответственностью".

Вкладом в уставный капитал ООО могут быть деньги, ценные бумаги, другие вещи или имущественные права либо иные права, имеющие денежную оценку (ст.15 Закона об ООО).

Если вклад вносится неденежными средствами, то денежная оценка такого вклада утверждается решением общего собрания участников ООО, принимаемым всеми участниками общества единогласно.

Если номинальная стоимость (увеличение номинальной стоимости) доли участника, оплачиваемой денежными средствами, составляет более 200 МРОТ, такой вклад необходимо оценить с привлечением независимого оценщика. Соответственно, денежная оценка этого вклада, согласованная участниками общества, не может превышать сумму оценки, определенную независимым оценщиком.

Уставом ООО могут быть установлены виды имущества, которое не может быть вкладом в уставный капитал этого общества.

Складочный капитал формируется в полных товариществах (ст.70 ГК РФ) и в товариществах на вере (ст.83 ГК РФ). Вклады в складочный капитал также могут вноситься как деньгами, так и в неденежной форме. Доля в уставном (складочном) капитале не дает участнику никаких вещных прав на имущество товарищества (общества). Это имущество принадлежит товариществу (обществу) на праве собственности как юридическому лицу. Доля в уставном (складочном) капитале выражает обязательственные права участника по отношению к товариществу (обществу), т.е. право на получение определенной части прибыли и ликвидационного остатка либо стоимости определенной части имущества товарищества (общества) при выбытии из его состава, а также права участника по управлению товариществом (обществом).

В бухгалтерском учете вклады в уставные (складочные) капиталы других организаций учитываются в составе финансовых вложений на счете 58 "Финансовые вложения".

Финансовые вложения, в том числе и вклады в уставные капиталы других организаций, принимаются к учету по первоначальной стоимости, которая формируется исходя из суммы фактических затрат организации на их приобретение.

Если организация вносит вклад в уставный капитал другой организации денежными средствами, то в учете передающей стороны это отражается проводкой:

Д-т счета 58 - К-т счета 51 (50, 52) - перечислены денежные средства в качестве вклада в уставный капитал.

Достаточно часто вклады в уставные капиталы вносятся не денежными средствами, а иным имуществом.

Если организация в качестве вклада в уставный капитал передает основное средство, то при отражении этой операции в бухгалтерском учете нужно руководствоваться правилами, закрепленными в п.85 Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств (утв. Приказом Минфина России от 13.10.2003 N 91н).

Согласно этому пункту Методических указаний выбытие объекта отражается по остаточной стоимости. И именно исходя из этой стоимости формируется стоимость вклада в уставный капитал, отражаемая на счете 58. При этом денежная оценка вклада, согласованная учредителями, для целей бухгалтерского учета во внимание не принимается и на счетах бухгалтерского учета не отражается.

Таким образом, в результате передачи основного средства в счет вклада в уставный капитал другой организации в бухгалтерском учете передающей стороны не образуется никаких доходов (расходов) в виде разницы между балансовой (остаточной) стоимостью переданного объекта и денежной оценкой вклада в соответствии с учредительными документами.

В учете передача объекта основных средств в качестве вклада в уставный капитал отражается следующими проводками:

Д-т счета 58 - К-т счета 76 - отражена остаточная стоимость объекта основных средств, передаваемого в счет вклада в уставный капитал;

Д-т счета 01/Выбытие ОС - К-т счета 01 - списана первоначальная (восстановительная) стоимость переданного объекта;

Д-т счета 02 - К-т счета 01/Выбытие ОС - списана сумма начисленной амортизации;

Д-т счета 76 - К-т счета 01/Выбытие ОС - отражена остаточная стоимость переданного объекта.

В качестве вклада в уставный капитал могут передаваться не только основные средства, но иное имущество, например, ценные бумаги, нематериальные активы и т.д.

В этом случае, на наш взгляд, следует руководствоваться тем же подходом, который предусмотрен для случая передачи основных средств. То есть оценка вклада на счете 58 должна формироваться исходя из балансовой (остаточной) стоимости передаваемого имущества. При этом, так же как и в случае передачи основных средств, в учете организации не образуется никаких доходов (расходов) в виде разницы между балансовой (остаточной) стоимостью переданного имущества и денежной оценкой вклада в соответствии с учредительными документами.

Для целей налогообложения прибыли в ст.277 НК РФ установлен специальный порядок учета операций по передаче имущества в уставный (складочный) капитал (фонд) другой организации. Согласно ст.277 НК РФ разница между стоимостью вносимого в уставный капитал имущества и номинальной стоимостью приобретаемых акций (долей, паев) для целей налогообложения прибыли в состав доходов (расходов) у передающей стороны не включается. При этом приобретенные акции (доли, паи) оцениваются исходя из стоимости (остаточной стоимости) переданного имущества с учетом дополнительных расходов, связанных с его передачей.

Таким образом, порядок налогового учета операций по передаче имущества в качестве вклада в уставный капитал другой организации в целом совпадает с правилами бухгалтерского учета.

Участник ООО вправе в любое время выйти из общества независимо от согласия других его участников. В этом случае общество обязано выплатить ему действительную стоимость доли, определяемую на основании данных бухгалтерской отчетности ООО за год, в течение которого было подано заявление о выходе из общества.

В случае выхода участника из ООО его доля переходит к обществу с момента подачи заявления о выходе из общества. Участник полного товарищества вправе выйти из него, заявив об отказе от участия в товариществе. Отказ от участия в полном товариществе, учрежденном без указания срока, должен быть заявлен участником не менее чем за шесть месяцев до фактического выхода из товарищества. Досрочный отказ от участия в полном товариществе, учрежденном на определенный срок, допускается лишь по уважительной причине (ст.77 ГК РФ). Участнику, выбывающему из полного товарищества, выплачивается стоимость части имущества, соответствующая доле этого участника в складочном капитале, если иное не предусмотрено в учредительном договоре. Причитающаяся выбывающему участнику часть имущества товарищества или ее стоимость определяется по балансу, составляемому на момент выбытия участника (п.1 ст.78 ГК РФ). Стоимость имущества (сумма денежных средств), передаваемая участнику (учредителю) при его выходе из общества (товарищества), может значительно отличаться от стоимости его первоначального вклада.

При выходе организации из состава участников ООО в момент подачи соответствующего заявления в бухгалтерском учете отражается переход доли от организации к обществу:

Д-т счета 76 - К-т счета 58 - отражена задолженность общества перед организацией в сумме, равной балансовой стоимости доли.

После того как в установленном порядке будет определена действительная стоимость доли, подлежащая выплате (выдаче в натуре) организации, задолженность, отраженная на счете 76, подлежит корректировке до размера действительной стоимости доли. Разница между действительной стоимостью доли и ее балансовой стоимостью (т.е. суммой затрат на ее приобретение) списывается на счет 91 "Прочие доходы и расходы" в состав операционных доходов (расходов):

Д-т счета 76 (91) - К-т счета 91 (76) - отражена разница между действительной стоимостью доли и ее балансовой стоимостью.

При фактическом получении денежных средств от ООО в оплату действительной стоимости доли в учете организации делается проводка:

Д-т счета 51 (50) - К-т счета 76 - поступили денежные средства от ООО.

Если действительная стоимость доли выдается в натуре, то полученное имущество приходуется организацией на соответствующие счета учета имущества.

Например, при получении объектов основных средств в учете делается проводка:

Д-т счета 08 - К-т счета 76 - отражено поступление основных средств.

Согласно ст.251 НК РФ при определении налоговой базы по налогу на прибыль не учитываются доходы в виде имущества, которые получены в пределах первоначального взноса участником хозяйственного общества или товарищества при выходе (выбытии) из хозяйственного общества или товарищества.

Таким образом, при выходе организации из общества (товарищества) доход, облагаемый налогом на прибыль, образуется у нее только в том случае, если стоимость полученного ею при выходе имущества превышает величину первоначального взноса. При этом в состав внереализационных доходов включается только сумма превышения.

В бухгалтерском учете в составе доходов на счете 91 также отражается только разница между причитающейся к выплате суммой и первоначальным взносом участника.

Если организация, выходящая из общества (товарищества), определяет доходы (расходы) кассовым методом, то доход в виде разницы между стоимостью полученного имущества и первоначальной стоимостью доли признается ею в момент фактического получения имущества (поступления денежных средств).

Организации, использующие метод начисления, доходы признают в порядке, установленном ст.271 НК РФ, в п.4 которого определены даты получения доходов для различных видов внереализационных доходов. Но для дохода, получаемого организацией при выходе из общества (товарищества), специальных правил в ст.271 НК РФ нет.

По нашему мнению, такой доход следует признавать в порядке, предусмотренном пп.2 п.4 ст.271 НК РФ, - в момент фактического получения организацией денежных средств (иного имущества).

При выходе из общества организация получает денежные средства в размере действительной стоимости доли либо имущество в натуре. Ни в том, ни в другом случае никаких обязательств по уплате НДС у организации не возникает. На наш взгляд, переход доли от участника к обществу при его выходе из общества нельзя рассматривать как реализацию имущественных прав. Поэтому стоимость доли вообще в данном случае не является объектом обложения НДС.

Но даже если признать переход доли реализацией, то в соответствии с пп.12 п.2 ст.149 НК РФ реализация долей в уставных (складочных) капиталах организаций НДС облагаться не должна. Поэтому в любом случае выход участника из общества не влечет за собой возникновение каких-либо обязательств по НДС.

Участник ООО вправе продать или иным образом уступить свою долю в уставном капитале общества или ее часть самому обществу, другим участникам этого общества или третьим лицам. Участник полного товарищества вправе с согласия остальных его участников передать свою долю в складочном капитале или ее часть другому участнику товарищества либо третьему лицу (ст.79 ГК РФ).

В бухгалтерском учете организации продажа доли в уставном (складочном капитале) отражается следующими проводками:

Д-т счета 91 - К-т счета 58 - списана первоначальная стоимость доли;

Д-т счета 76 - К-т счета 91 - отражена выручка от реализации доли.

Доходы и расходы, связанные с продажей доли, включаются в состав операционных доходов и расходов.

Страницы: 1, 2, 3