Сравнительный анализ основных требований к бухгалтерской (финансовой) отчетности в МСФО и РПБУ

Наименование

РПБУ

МСФО

Комментарий

Классификация активов и обязательств

Активы в бухгалтерском балансе классифицируются как внеоборотные и оборотные. Обязательства классифицируются как долгосрочные и краткосрочные (п.19 ПБУ 4/99).

Активы в бухгалтерском балансе представляются как внеоборотные и оборотные.

Возможно представление активов и обязательств в порядке ликвидности (убывание ликвидности - по активам, увеличение сроков погашения - по обязательствам) (п.51 МСФО 1).

Компании могут представлять активы и обязательства по срокам возможного погашения (анализ по срокам погашения) в соответствии с п.56 МСФО 1.

В РПБУ не установлена возможность представления активов и обязательств в порядке убывания ликвидности.

В отличие от РПБУ, МСФО предусматривает возможность компаний группировать активы и обязательства как долгосрочные и краткосрочные, с учетом внутренней группировки их по степени ликвидности.

Раскрытие информации о капитале

В п.27 ПБУ 4/99 предусмотрено раскрытие в пояснениях к бухгалтерскому балансу и отчету о прибылях и убытках информации: о количестве акций, выпущенных акционерным обществом и полностью оплаченных; количестве акций, выпущенных, но не оплаченных или оплаченных частично; номинальной стоимости акций, находящихся в собственности акционерного общества, ее дочерних и зависимых обществ.

Организация должна раскрывать либо в составе бухгалтерского баланса либо в пояснениях к нему расшифровку акционерного капитала по видам прав участия акционеров (п.76 МСФО 1).

Согласно МСФО 1 в финансовой отчетности следует раскрывать виды информации, не указанные в РПБУ, а именно: существующие права, преференции и ограничения в отношении каждого типа акций; описание экономической сущности и назначения каждого вида созданного резерва в составе капитала организации.

Наименование

РПБУ

МСФО

Комментарий

Состав статей отчета о прибылях и убытках

В российской форме отчета о прибылях и убытках отсутствуют статьи, указанные в форме отчета в МСФО.

В п.81 МСФО 1 установлен состав показателей, включаемых в отчет о прибылях и убытках, в частности:

- затраты по финансированию;

- доля прибылей и убытков ассоциированных компаний и совместной деятельности, учитываемых по методу долевого участия;

- прибыль или убыток до налогообложения, полученные в результате выбытия активов или погашения обязательств, относящихся к прекращаемой деятельности.

В соответствии с п.87 МСФО 1, следует учитывать обстоятельства, которые приводят к отдельному раскрытию в отчете о прибылях и убытках статей доходов и расходов:

(a) списание стоимости запасов до чистой продажной цены или основных средств до возмещаемой суммы, а также их полное или частичное восстановление после списаний;

(б) реструктуризацию компании и полное или частичное восстановление резервов в связи с затратами на реструктуризации;

(в) выбытие основных средств;

(г) выбытие инвестиций;

(д) прекращающуюся деятельность;

(е) судебные разбирательства; и

(ж) другие основания для полного или частичного восстановления сумм резервов.

Различается состав показателей отчета о прибылях и убытках.

Представление расходов

В отчете о прибылях и убытках информация о расходах представляется в группировки по их функциональному назначению

Компания должна представлять в отчете о прибылях и убытках или в примечаниях к нему анализ расходов, используя классификацию, основанную на характере доходов и расходов, или их функции в рамках компании (п.88 МСФО 1). Компании поощряются в предоставлении анализа расходов в самом отчете о прибылях и убытках (п. 89 МСФО 1).

Форма российского отчета о прибылях и убытках не предусматривает возможность включения классификации расходов по экономическому содержанию (они подлежат раскрытию в пояснительной записке к бухгалтерской отчетности в соответствии с п.22 ПБУ 10/99).

Наименование

РПБУ

МСФО

Комментарий

Представление компонентов капитала организации

В форме №3 предусмотрено раскрытие движения средств резервов организации (раздел 2)

Раскрытие резервов, создаваемых организацией в соответствии с требованиями МСФО, предусмотрено либо в бухгалтерском балансе, либо в пояснениях к финансовой отчетности.

Различные способы раскрытия информации о резервах.

Раздельное представление компонентов капитала в части акционеров материнской компании и доли меньшинства

Форма отчета об изменениях капитала не предусматривает возможность обособленного представления капитала с учетом долей головной (материнской) организации и доли меньшинства.

В отчете об изменениях капитала предусмотрено раскрытие общей величины доходов и расходов в составе капитала, а также дивидендов, относящихся к доле акционеров материнской компании и доле меньшинства (подп. (c) п.96 МСФО 1).

В РПБУ отсутствуют положения о раздельном представлении информации в отчете об изменениях капитала, формируемого в рамках сводной (консолидированной) отчетности.

Корректировка входящего сальдо по компонентам капитала на 01.01.

Не предусмотрена корректировка входящего сальдо по компонентам собственного капитала в связи с исправлением ошибок, относящихся к предыдущим отчетным периодам.

П.100 МСФО 1 устанавливает раскрытие корректировки для получения входящего сальдо капитала по компонентам с учетом требования МСФО 8 о возможности ретроспективной корректировки на величину ошибок ведения бухгалтерского учета, по операциям предыдущих отчетных периодов.

Представление в отчете об изменениях капитала корректировки на величину ошибок в бухгалтерском учете, относящихся к операциям предыдущих периодов в РПБУ не предусмотрено (см. п.3 ст. 10 Закона «О бухгалтерском учете», п.39 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в РФ).

Структура статей, характеризующих изменение компонентов капитала (кроме изменений, связанных с доходами и расходами)

Состав статей, связанных с изменением компонентов капитала, формирует раздел 1 формы № 3.

Статьи, характеризующие изменение компонентов капитала, в отчете об изменениях капитала, представлены следующими показателями: дивиденды, эмиссия капитала (увеличение), эмиссия опционов на приобретение акций.

Приводимый в приложении к МСФО 1 пример формирования отчета об изменениях капитала содержит два показателя, присутствующих в российской форме отчета, представляющие изменение капитала в связи с выплатой дивидендов и изменение вследствие выпуска акций.

Остальные показатели, характеризующие изменение компонентов капитала в разделе 1 российской формы №3, согласно п.76 МСФО 1 представляют изменения акционерного капитала и приводятся в бухгалтерском балансе или в пояснениях к нему.

В форме №3 предусмотрено наличие строк, характеризующих изменения капитала в связи с реорганизацией, в отличие от МСФО (строки №№ 123,133) - см. приказ Минфина России № 102н от 14.11.2003.

Наименование

РПБУ

МСФО

Комментарий

Представление движения денежных средств по инвестиционной деятельности

В соответствии с п.15 Указаний о порядке составления и представления бухгалтерской отчетности, утв. приказом Минфина России № 67н, к информации по инвестиционной деятельности относится деятельность организации, связанная с осуществлением финансовых вложений (приобретение ценных бумаг других организаций, в том числе долговых, вклады в уставные (складочные) капиталы других организаций, предоставление другим организациям займов и т.п.).

Инвестиционная деятельность - приобретение и продажа долгосрочных активов и других инвестиций, не относящихся к денежным эквивалентам (п.6 МСФО 7).

МСФО 7 не включает в состав инвестиционной деятельности инвестиции, представляющие денежные эквиваленты. В соответствии с п.7 МСФО 7 инвестиция, чтобы квалифицироваться в качестве эквивалента денежных средств, должна быть легко обратимой в определенную сумму денежных средств, и подвергаться незначительному риску изменения стоимости (см. также п.15 МСФО 7).

Финансовые инвестиции краткосрочного характера в МСФО, в отличие от РПБУ, могут включаться в состав операционной (текущей) деятельности.

Представление движения денежных средств по финансовой деятельности

В соответствии с п.15 Указаний о порядке составления и представления бухгалтерской отчетности, утв. приказом Минфина России № 67н, к информации по финансовой деятельности относится деятельность организации, в результате которой изменяются величина и состав собственного капитала организации, заемных средств (поступления от выпуска акций, облигаций, предоставления другими организациями займов, погашение заемных средств и т.п.).

Банковские займы обычно рассматриваются как финансовая деятельность. Однако, банковские овердрафты, возмещаемые по требованию, составляют неотъемлемую часть управления денежными средствами компании и представляют операционную деятельность (п.8 МСФО 7).

Банковские овердрафты в МСФО могут представляться в составе операционной деятельности. В соответствии с РПБУ, являясь банковскими займами, овердрафты формально подлежат включению в состав денежного потока по финансовой деятельности.

Представление денежных потоков по операционной деятельности

Предусмотрена возможность представления движения денежных средств по текущей деятельности с использованием прямого метода (в соответствии с формой №4 в приложении к приказу Минфина России № 67н).

Компания должна представлять потоки денежных средств от операционной деятельности, используя либо прямой метод, либо косвенный метод (п.18 МСФО 7).

В отличие от РПБУ, МСФО предоставляет возможность компаниям выбрать метод представления денежных потоков (прямой или косвенный). В то же время, в п. 19 МСФО 7 приоритет отдается прямому методу представления денежных потоков.

Возможность использования нетто-метода

Возможность использования нетто-метода не предусмотрена.

В соответствии с п.22 МСФО 7 потоки денежных средств, возникающие в результате операционной, инвестиционной или финансовой деятельности могут представляться в отчете о движении денежных средств в нетто-оценке:

(a) денежные поступления и платежи от имени клиентов, когда потоки денежных средств отражают скорее деятельность клиента, а не деятельность компании; и

(b) денежные поступления и платежи по статьям, отличающимся быстрым оборотом, большими суммами, и короткими сроками погашения.

В РПБУ не допускается зачет статей отчета о движении денежных средств.

Раскрытие информации о выплате дивидендов

Выплаченные дивиденды классифицируются в составе текущей деятельности (см. форму № 4 в приложении к приказу Минфина России № 67н).

В соответствии с п.34 МСФО 7, выплаченные дивиденды могут классифицироваться как финансовые потоки денежных средств, так как они являются затратами на привлечение финансовых ресурсов. В тоже время, для того, чтобы помочь пользователям в определении способности компании выплачивать дивиденды из операционных потоков денежных средств, выплачиваемые дивиденды могут классифицироваться как компонент денежных потоков от операционной деятельности.

МСФО более гибко, чем РПБУ, подходит к вопросу классификации выплаченных дивидендов в отчете о движении денежных средств.

Раскрытие информации о платежах по налогу на прибыль

В форме №4 предусмотрено раскрытие платежей по налогам и сборам в составе текущей деятельности.

Денежные потоки, возникающие в связи с налогом на прибыль, должны раскрываться отдельно и классифицироваться как денежные потоки от операционной деятельности, если только они не могут быть конкретно увязаны с финансовой или инвестиционной деятельностью (п.35, 36 МСФО 7).

МСФО более гибко, чем РПБУ, подходит к вопросу классификации величины платежей по налогу на прибыль в отчете о движении денежных средств.

Раскрытие средств, недоступных для использования

В РПБУ не предусмотрено раскрытие денежных средств и эквивалентов, недоступных для использования.

В соответствии с п.48 МСФО 7 компания должна раскрывать, вместе с комментариями руководства, сумму значительных остатков денежных средств и эквивалентов денежных средств, имеющихся у нее, но недоступных для использования.

Рекомендуется представление в составе пояснений к отчету о движении денежных средств или в пояснениях к нему величины денежных средств, недоступных для использования.

Раскрытие информации о движении денежных средств по сегментам

В РПБУ не предусмотрено раскрытие движения денежных средств по отчетным сегментам.

В соответствии с подп. (d) п.50 МСФО 7 в отчете о движении денежных средств поощряется раскрытие дополнительной информации о сумме денежных потоков, возникающих от операционной, инвестиционной и финансовой деятельности каждой отраженной в отчетах отрасли или географического сегмента (см. также п.62 МСФО 14).

Наименование

РПБУ

МСФО

Комментарий

Функции пояснительной записки

Пояснения к бухгалтерскому балансу и отчету о прибылях и убытках должны раскрывать сведения, относящиеся к учетной политике организации, и обеспечивать пользователей дополнительными данными, которые нецелесообразно включать в бухгалтерский баланс и отчет о прибылях и убытках, но которые необходимы пользователям бухгалтерской отчетности для реальной оценки финансового положения организации, финансовых результатов ее деятельности и изменений в ее финансовом положении (п.24 ПБУ 4/99).

Примечания к финансовой отчетности компании должны:

(a) представлять информацию об основе подготовки финансовой отчетности и конкретной учетной политике, используемой в соответствии с параграфами 108-115 МСФО 1;

(b) раскрывать информацию, требуемую Международными стандартами финансовой отчетности, которая не представлена непосредственно в бухгалтерском балансе, отчете о прибылях и убытках, отчете об изменениях в капитале или отчете о движении денежных средств; и

(c) обеспечивать дополнительную информацию, которая не представлена в непосредственно в бухгалтерском балансе, отчете о прибылях и убытках, отчете об изменениях в капитале или отчете о движении денежных средств, но необходима для достоверного представления какого-либо из этих отчетов.

Различий нет.

Порядок представления информации

Возможный состав пояснительной записки приведен в п.19 Указаний о порядке составления и представления бухгалтерской отчетности, утв. приказом Минфина России № 67н, однако не устанавливает порядок представления информации в пояснительной записке.

В п.105 МСФО 1 дан порядок представления примечаний к финансовой отчетности:

(a) заявление о соответствии Международным стандартам финансовой отчетности (см. также п.14 МСФО 1);

(b) информация о применяемой учетной политике (см. также п.108 МСФО 1);

(c) вспомогательная информация для статей, представленных в бухгалтерском балансе, отчете о прибылях и убытках, отчете об изменениях в капитале и отчете о движении денежных средств в том порядке, в каком представлены каждая форма финансовой отчетности и каждая линейная статья; и

(d) прочие раскрытия, в том числе:

(i) условные обязательства (см. МСФО 37) и непризнанные контрактные обязательства; и

(ii) раскрытия нефинансового характера, например, политика и цели компании в сфере управления финансовыми рисками.

Последовательность представления информации в составе пояснительной записки в РПБУ не установлена.

Раскрытие информации об учетной политике

В соответствии с п.15 ПБУ 1/98 cущественные способы ведения бухгалтерского учета подлежат раскрытию в пояснительной записке, входящей в состав бухгалтерской отчетности организации за отчетный год.

Изменения учетной политики на год, следующий за отчетным, объявляются в пояснительной записке в бухгалтерской отчетности организации (п.23 ПБУ 1/98).

В соответствии с п.113 МСФО 1 организация должна раскрывать в разделе описания учетной политики или в примечаниях к финансовой отчетности решения, помимо тех, что связаны с оценкой (см. п. 116 МСФО 1), которые принимало руководство в процессе применения той или иной учетной политики, имеющей важное значение с точки зрения ее влияния на показатели финансовой отчетности.

В соответствии с п.116 МСФО 1 организация должна раскрывать в примечаниях информацию, представляющую основные предположения в отношении будущего. Необходимо раскрывать основные источники информации относительно оценки неопределенности, существующей на отчетную дату в отношении рисков существенной корректировки балансовой оценки активов и обязательств в течение следующего финансового года. В отношении указанных активов и обязательств организация раскрывает:

(а) их характер и

(b) балансовую стоимость на отчетную дату.

В отличие от требований МСФО, раскрытие решений компаний в отношении отдельных групп учетных объектов в РПБУ не предусмотрено.