Особенности составления консолидированного баланса в России

p align="left">До составления сводной бухгалтерской отчетности необходимо выверить и урегулировать все взаиморасчеты и иные финансовые взаимоотношения головной организации и дочерних обществ, а также между дочерними обществами.

В случае наличия у головной организации дочерних и зависимых обществ одновременно сводная бухгалтерская отчетность составляется путем объединения показателей бухгалтерской отчетности головной организации и дочерних обществ и включения данных об участии в зависимых обществах.

Показатели бухгалтерской отчетности дочернего общества включаются в сводную бухгалтерскую отчетность с первого числа месяца, следующего за меся-цем приобретения головной организацией соответствующего количества акций, доли в уставном капитале дочернего общества либо появления иной возможности определять решения, принимаемые дочерним обществом.

Данные о зависимом обществе включаются в сводную бухгалтерскую от-четность с первого числа месяца, следующего за месяцем приобретения головной организацией соответствующего количества акций или доли в уставном капитале зависимого общества.

Наименование каждой составляющей сводной бухгалтерской отчетности должно содержать слово «сводный» и название группы.

Сводная бухгалтерская отчетность представляется учредителям (участни-кам) головной организации. Иным заинтересованным пользователям сводная бух-галтерская отчетность представляется в случаях, установленных законодательст-вом Российской Федерации, или по решению головной организации.

Головной организации целесообразно составлять сводную бухгалтерскую отчетность не позднее 30 июня следующего за отчетным года, если иное не уста-новлено законодательством Российской Федерации или учредительными доку-ментами этой организации.

Сводная бухгалтерская отчетность подписывается руководителем и главным бухгалтером (бухгалтером) головной организации.

По решению участников группы сводная бухгалтерская отчетность может публиковаться в составе публикуемой бухгалтерской отчетности головной органи-зации.

Порядок ведения сводных (консолидированных) учета, отчетности и баланса финансово-промышленной группы, утвержденный Постановлением Правитель-ства Российской Федерации от 9 января 1997 г. № 24, предусматривает ведение сводного (консолидированного) учета и составления баланса и других установ-ленных форм центральной компанией ФПГ, учрежденной всеми участниками до-говора о создании ФПГ или являющейся по отношению к этим участникам основ-ным обществом, уполномоченным на ведение дел ФПГ.

Сводная (консолидированная) статистическая отчетность ФПГ составляется и представляется в Государственный комитет Российской Федерации по стати-стике центральной компанией в установленном порядке.

Сводные (консолидированные) отчеты, бухгалтерская и статистическая от-четность отражают имущественное и финансовое положены ФПГ, а также резуль-таты ее инвестиционной деятельности.

2. Порядок формирования сводной (консолидированной) отчетности

2.1 Урегулирование расчетов между взаимосвязанными организациями и определение доли меньшинства в капитале дочернего общества

До составления сводной бухгалтерской отчетности следует урегулировать и выявить все взаиморасчеты и иные финансовые взаимоотношения головной организации и дочерних обществ, а также между дочерними обществами. Однако отражение в учете конкретного юридического лица любых операций. В том числе в части расчетов с другими юридическими лицами, пусть и входящими в единую группу взаимосвязанных и взаимодействующих организаций, возможно лишь на основании первичных учетных документов, подтверждающих, например, фактическое поступление материальных ценностей, позволяющее отразить в учете возникновение кредиторской задолженности перед их продавцом.

Для списания числящейся в учете, но не подтверждаемой контрагентом дебиторской задолженности необходимо соблюдение ряда условий и истечение некоторого периода времени с момента ее возникновения. Поэтому урегулирование расхождений во внутригрупповых расчетах возможно лишь после объединения бухгалтерской отчетности всех организаций, входящих в Группу.

Пример:

В отчетном периоде организация «А», входящая в Группу, отгрузила организации «В», также входящей в Группу, материалы на общую сумму согласно выставленному счету (с учетом НДС) 1200 тыс. руб. В бухгалтерском балансе организации «А» по состоянию на отчетную дату отражена дебиторская задолженность организации «В», числящаяся в учете на счете 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками» по стр. 241 «Дебиторская задолженность покупателей и заказчиков, подлежащая погашению в течении 12 месяцев после отчетной даты». В бухгалтерском балансе организации «В» отражены следующие показатели: по стр.621 «Кредиторская задолженность перед поставщиками и заказчиками, подлежащая погашению в течении 12 месяцев после отчетной даты» - 960 тыс. руб., по стр. 211 «Сырье, материалы и другие аналогичные ценности» -800 тыс. руб., по стр. 220 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям» - 160 тыс. руб.

На практике очень часто величины внутригрупповой задолженности дебиторов и кредиторов не совпадают. Причины могут быть следующие:

-организация - покупатель получила материалы, но не имеет соответствующих документов от продавца, поэтому материалы либо учтены на забалансовых счетах (что не соответствует требованиям нормативных документов, регулирующих порядок ведения бухгалтерского учета и составления отчетности), либо отражены в бухгалтерском учете и балансе как неотфактурованные, т.е. в оценке, которая может отличаться от стоимости по счету продавца;

-организация - покупатель получила материалы, но их количество, или номенклатура, или качество не соответствуют документации, в результате чего в учете и отчетности организации - покупателя они также отражены как неотфактурованные;

-организация - покупатель вообще не получила материалов (сопроводительные документы при этом могут либо отсутствовать, либо быть в наличии). При этом в последнем случае согласно требованиям нормативных документов, регулирующих порядок ведения бухгалтерского учета и составления отчетности, организация - покупатель должна была отразить материалы в пути.

На практике чаще встречается ситуация, когда внутригрупповая дебиторская задолженность превышает внутригрупповую кредиторскую задолженность. В этом случае для урегулирования расхождений в целях последующего исключения одинаковых сумм внутригрупповой задолженности из актива и пассива при составлении сводного бухгалтерского баланса Группы причины расхождений выясняются у организации - покупателя. После этого делаются соответствующие корректировки («поправки») в так называемом «агрегированном» (промежуточном) балансе, который представляет собой бухгалтерский баланс, составляемый путем суммирования показателей бухгалтерских балансов всех организаций, входящих в Группу (табл.1).

Таблица 1-Расчет поправок в промежуточном балансе

Бухгалтерский баланс

(тыс. руб.)

№ строки	Агрегированный показатель	Поправка	Результат
211	800	200	1000
220	160	40	200
241	1200		1200
621	(960)	(240)	(1200)

При этом отражение поправок при составлении сводной отчетности чаще всего бывает обоснованным и не искажает реального финансового положения Группы, поскольку на момент составления сводной отчетности подобные записи обычно уже сделаны в бухгалтерском учете организации «В» в связи с поступлением документов или материалов. Урегулированные таким образом величины дебиторской и кредиторской задолженности легко исключаются (элиминируются) при составлении сводного баланса.

Если же по каким - либо причинам урегулирование внутригрупповой задолженности невозможно, то величину выявленных расхождений целесообразно отнести при исключении внутригрупповой задолженности в уменьшение полученной Группой за отчетный период прибыли через внереализационные расходы (по аналогии со списанием долгов, нереальных к взысканию) (табл. 2).

Следует заметить, что в бухгалтерском учете ни одной из организаций. Входящих в Группу, соответствующие записи не делаются.

Таблица 2 -Пример поправки в промежуточном бухгалтерском балансе и отчете о прибылях и убытках

(тыс. руб.)

№ строки	Агрегированный показатель	Поправка	Результат
241	1200	(1200)	0
470	(100000)	240	(99760)
Или
475	500	240	740
621	(960)	960	0
Отчет о прибылях и убытках
130	(300)	(240)	(540)

Если доля головной организации в уставном капитале дочернего общества составляет более 50 % но менее 100%, то пи составлении сводной бухгалтерской отчетности их показатели бухгалтерской отчетности, оставшиеся после первоначального исключения некоторых данных, суммируются, но при этом выделяется доля меньшинства в капитале дочернего общества и в финансовых результатах дочернего общества.

Доля меньшинства в капитале дочернего общества определяется по формуле 1:

ДМК = К * ДМУК : 100% (1)

Где ДМК - доля меньшинства в капитале дочернего общества;

К - капитал дочернего общества;

ДМУК - доля других организаций в уставном капитале дочернего общества.

Доля меньшинства в капитале дочернего общества показывается в сводном бухгалтерском балансе отдельной статьей «Доля меньшинства» (за итогом раздела III «Капиталы и резервы») Составляющие капитала Группы отражаются в разделе III сводного бухгалтерского баланса за вычетом доли меньшинства.

Доля в финансовых результатах дочернего общества определяется по формуле 2:

ДМРФ = НП (НУ) * ДМУК : 100% (2)

Где, ДМРФ - доля меньшинства в финансовых результатах дочернего общества;

НП (НУ) - нераспределенная прибыль (непокрытый убыток) дочернего общества.

В сводном отчете о прибылях и убытках данный показатель показывается справочно отдельной статьей «Доля меньшинства» по вписываемой строке, а доходы и расходы, формирующие финансовый результат Группы, отражаются за минусом доли меньшинства.

Если показатель доли меньшинства в убытках дочернего общества больше показателя доле меньшинства в капитале этого общества на отчетную дату, то на разность между ними уменьшается величина резервного капитала, а при его недостаточности - добавочного, а затем уставного капитала дочернего общества, включаемых в сводную бухгалтерскую отчетность.

Включение данных о зависимых общества в сводную бухгалтерскую отчетность осуществляется посредством отражения в ней двух расчетных показателей:

-показатель, отражающий стоимостную оценку участия головной организации в зависимом обществе, показывается в сводном бухгалтерском балансе отдельной статьей в группе статей "Долгосрочные финансовые вложения" в величине, рассчитываемой следующим образом: фактические затраты, произведенные организацией при осуществлении (покупке и др.) инвестиций, плюс/минус доля головной организации в прибылях/убытках зависимого общества за период с момента осуществления инвестиций;

-показатель, отражающий долю головной организации в прибылях или убытках зависимого общества за отчетный период, рассчитывается исходя из величины нераспределенной прибыли или непокрытого убытка зависимого общества за отчетный период и процента принадлежащих головной организации голосующих акций в их общем количестве (доли принадлежащей головной организации уставного капитала в его общей величине).

Доля головной организации в прибылях или убытках зависимого общества за отчетный период отражается в сводном отчете о прибылях и убытках отдельной статьей "Капитализированный доход (убыток)" после группы статей по внереализованным доходам и расходам и включается в финансовый результат деятельности Группы.

2.2 Подготовка показателей отчетности дочерних компаний к составлению консолидированной отчетности

Общим требованием, предъяв-ляемым к годовому консолидиро-ванному бух-галтерскому отчету, яв-ляется условие, что имущественное и финансовое положе-ние, а также уровень доходов должны быть представлены таким образом, что-бы группа предприятий выглядела как единое целое.

Проблема заключается в том, что балансы материнской и дочер-ней компа-ний могут быть составле-ны на различные даты и в различ-ной валюте, отличаться по структу-ре, составу, содержанию и оценке статей. Международными стандарта-ми предусмотрено, что в таком случае в несколько этапов при по-мощи составления промежуточных балан-сов необходимо подготовить отчетность компаний группы к со-ставлению консо-лидированной от-четности, перейдя на единые тре-бования к отчетности, применяе-мые материнской компанией.

В ходе подготовки отчетности у дочерней компании может возник-нуть не-обходимость внести изме-нения:

в структуру баланса;

в состав и содержание статей баланса;

в оценку статей баланса;

в пересчет статей баланса из одной валюты в другую.

Первым этапом подготовки к консолидированному отчету явля-ется пере-группировка статей ба-ланса. Необходимости в ней обыч-но не возникает, если до-черние компании находятся в одной стране с материнской, так как тогда они, как правило, применяют единые методы составления отчетности. Однако зарубежные дочерние ком-пании, составляющие отчетность в соответствии с национальными требованиями, вынуждены пере-группировывать свои балансы в со-ответствии с требованиями мате-ринской компании.

Затем необходимо пересмот-реть содержание статей баланса на их соответ-ствие принятым в мате-ринской компании методам бухгал-терского учета. Необхо-димо обра-тить внимание на стоимостную оценку составляющих баланс ста-тей и при необходимости произве-сти корректировки. Изменения тут могут быть необ-ходимыми как для зарубежных дочерних компаний, так и для отечественных, если при-меняемая ими учетная политика от-личается от политики материнской компа-нии.

Сводная бухгалтерская отчетность составляется и представляется в миллионах или миллиардах рублей с одним десятичным знаком.

Головной организации предоставлено право регулирования вопросов бухгалтерской отчетности организаций, входящих в Группу, путем утверждения собственных форм внутригрупповой бухгалтерской отчетности и правил ее составления.

Если дочернее общество, расположенное за пределами Российской Федерации, не может составить бухгалтерскую отчетность на ту же дату, что и вся Группа, то допускается включение в состав сводной отчетности показателей бухгалтерской отчетности составленной на иную дату, при условии, что расхождение между отчетными датами дочернего общества и Группы не превышает трех месяцев.

Заключительный момент - пе-ресчет статей балансов консолиди-руемых зару-бежных предприятий в валюту материнской компании.

Пересчет показателей бухгалтерского баланса зарубежного дочернего общества, составленного в иностранной валюте, в валюту Российской Федерации - рубли - для включения в сводную отчетность Группы производится по курсу ЦБ РФ, последнему по времени котировки в отчетном периоде, а пересчет величины доходов и расходов, формирующих отчет о прибылях и убытках дочернего общества, производится с использованием курсов, действовавших на соответствующие даты совершения операций в иностранной валюте, либо с использованием средневзвешенного курса за отчетный период. Разницы, возникающие в результате такого пересчета, следует отражать в составе добавочного капитала и в пояснениях к сводной бухгалтерской отчетности Группы.

2.3 Особенности формирования сводного бухгалтерского баланса и отчета о прибылях и убытках

Баланс традиционно самая важная часть информации и бухгалтерской отчетности. Отсюда можно почерпнуть информацию о деятельности предприятия, посмотреть, сколько у него долгов и кто должен ему. Кроме того, какие средства использует в своей работе организация - собственные или заемные и куда их вкладывает. Другими словами, правильно составленный баланс поможет избежать проблем с налоговой инспекцией, привлечь потенциальных инвесторов.

Чтобы правильно составить отчетность, бухгалтеру нужно учитывать все изменения в законодательстве. Так, с 1 января 2002 года вступили в силу 2 Положения по бухгалтерскому учету. ПБУ 5/01 «Учет материально - производственных запасов» было утверждено приказом Минфина России от 9 июня 2001г.№44н. А ПБУ 15/01 «учет займов и кредитов и затрат по их обслуживанию» утвердил приказ Минфина России от 2 августа 2001г №60н.

Кроме того, были изменены и ранее действующие Положения по бухгалтерскому учету. Так, Минфин России приказом от 18 мая 2002г. внес изменения и дополнения в Положение по бухгалтерскому учету «Учет основных средств» (ПБУ 6/01), утвержденное приказом Минфина России от 30 марта 2001 г.№26н.

Ещё с 1 января 2003 года действует Положение по бухгалтерскому учету «Информация о прекращаемой деятельности» (ПБУ 16/02), которое утверждено приказом Минфина России от 2 июля 2002г. №66н.

С 1 января 2003 года вступило в силу новое Положение по бухгалтерскому учету « Учет расчетов по налогу на прибыль» (ПБУ 18/02). Оно было утверждено приказом Минфина России от 19 ноября 2002 года №114. Им должны руководствоваться все российские предприятия, которые являются плательщиками налога на прибыль.

Данное ПБУ поменяло привычное представление о том , как начислять налог на прибыль в бухгалтерском учете. Ведь общее правило, заключающееся в том, что налог, рассчитанный в налоговой декларации, нужно отразит по кредиту счета 68 «Расчеты по налогам и сборам», теперь не действует. ПБУ заставляет идти другим путем: начислять налог с прибыли или убытка, отраженного на бухгалтерских счетах, а потом многочисленными корректировками доводить его до той суммы, которая отражена в декларации по налогу на прибыль.

Согласно этого ПБУ в бухгалтерском балансе отложенные налоговые активы отражаются в составе внеоборотных активов по строке 150 «Прочие внеоборотные активы», а отложенные налоговые обязательства - в составе долгосрочных обязательств по строке 520 «Прочие долгосрочные обязательства».

При этом пункт 19 ПБУ 18/02 разрешает отражать в балансе сальдированную, то есть свернутую, сумму отложенных активов и обязательств.

Годовой баланс за 2003 год, согласно приказу Минфина №67н, необходимо будет сдать по новым формам отчетности. Эти документы составлены с учетом ПБУ 18/02. В новой форме бухгалтерского баланса, то там для отложенных налоговых активов предусмотрена специальная строка 145, а для отложенных обязательств - строка 515. Кроме того баланс стал менее подробным. Так , например, строки, где показывают стоимость основных средств и нематериальных активов, расшифровывать не нужно. Будут указываться только общие суммы. То же касается доходных вложений в материальные ценности, дебиторской задолженности, денежных средств и т.д.

Особо следует упомянуть раздел III баланса «Капиталы и резервы» - во-первых, добавилась строка «Собственные акции, выкупленные у акционеров». Во- вторых, исчезла строка 440 «Фонд социальной сферы» и строка 450 «Целевые финансирования и поступления».

Кроме того, в третьем разделе больше не придется отделять прибыль отчетного года от тех доходов, которые получены в предыдущие периоды. То же касается и убытка. В новом балансе предусмотрена лишь одна строка «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)».

Страницы: 1, 2, 3