Контроль, ревізія і аудит операцій з основними фондами

аким чином, аудит фінансово-господарської діяльності у сфері виробництва, обертання і споживання суспільно необхідного продукту в умовах ринку сприяє задоволенню попиту покупців активним впливом на збільшення випуску конкурентоспроможних товарів на ринку, зростанню прибутку підприємств і через систему податків збільшення відрахувань до державного бюджету. Основні засоби ж підприємства є основою його виробниче-господарської діяльності, тому перевірка загального стану та ефективності використання основних засобів є одним з найважливіших аспектів аудиту діяльності підприємства.

Підчас проведення аудиту основних засобів підприємства аудитор повинен перевірити:

збереження і технічний стан об'єктів ОЗ;

законність і правильність документального оформлення операцій по надходженню, переміщенню і вибуттю ОЗ;

правильність нарахування амортизації, своєчасність і повноту включення її до витрат виробництва;

правильність відображення на рахунках бухгалтерського обліку операцій по надходженню, переміщенню і вибуттю основних засобів;

виконання плану ремонтів, їх своєчасність і якість.

Джерелами контролю обліку операцій з основними фондами є первинна документація на їх надходження, вибуття та внутрішнє переміщення, на ремонт, по нарахуванню амортизації, а також інші дані аналітичного і синтетичного обліку основних засобів.

Аудитор проводить перевірку документів, які стосуються основних засобів підприємства, у наступній послідовності:

аудит прибуткових, витратних первинних документів і облікових записів по основних засобах;

звірка записів по аналітичних облікових регістрах, які стосуються рухом основних засобів;

аудит записів в головній книзі і по синтетичних рахунках, які пов'язані з рухом основних засобів.

Перевіряючи стан обліку основних засобів, аудитору необхідно пересвідчитися у правильності організації аналітичного обліку; з'ясувати, чи всі основні засоби закріплені за матеріально відповідальними особами; чи правильно проведена остання інвентаризація, які її результати і чи відображені вони в облікових регістрах, а також проконтролювати достовірність облікових даних про наявність та рух основних засобів.

Для аналітичного обліку основних засобів підприємством повинні використовуватися інвентарні картки (ОЗ-6), що знижує трудомісткість облікової роботи, дає можливість групувати основні засоби, дозволяє автоматизувати обліковий процес, а також значно розширити інформацію про окремі об'єкти основних засобів. Аудитор повинен перевірити правильність ведення облікових карток індивідуального і групового обліку основних засобів. Особлива увага аудитором звертається на правильне і своєчасне заповнення всіх реквізитів карток, що має велике значення для контролю збереження основних засобів і запобігає заміні нових об'єктів ОЗ старими. Це необхідне також для отримання повної та об'єктивної інформації про стан і використання кожного об'єкта основних засобів.

Під час проведення аудиту основних засобів аудитору необхідно перевірити кількість інвентарних карток. З цією метою зіставляють дані описів інвентарних карток обліку основних засобів по класифікаційних групах з тим інвентарними картками, що є в картотеці підприємства. При відсутності будь-яких інвентарних карток потрібно з'ясувати причини, пересвідчитися у наявності об'єктів, на яких немає інвентарних карток, і запропонувати відновити аналітичний облік об'єктів основних засобів.

У разі розходження між даними аналітичного і синтетичного обліку аудитору необхідно з'ясувати їх причини та винних в цьому посадових осіб, визначити наслідки і внести пропозиції по усуненню виявлених недоліків.

Аудитору також необхідно пересвідчитися у достовірності даних показників інвентарних карток. Для цього слідує вибірково, по окремих видах засобів, наприклад, по тих, що зазнавали ремонту у звітному періоді, перевірити, чи правильно відображені витрати на ремонт.

Важливою умовою забезпечення збереження основних засобів є якісне провидіння їх інвентаризації. Отже, в процесі перевірки аудитору треба перевірити повноту і своєчасність здійснення інвентаризації і правильність відображення її результатів в бухгалтерському обліку. Це аудиторові необхідне для того, щоб пересвідчитися, наскільки можливо довіряти результатам проведеної інвентаризації на підприємстві, щоб зменшити аудиторський ризик.

Головною метою інвентаризації є визначення фактичної наявності і стани майна об'єкту інвентаризації, а задача аудитора полягає у вивченні якості проведення інвентаризації клієнтами. Описи повинні бути обгрунтованими, їхні показники вірними і містити усю необхідну інформацію. Результати перевірки аудитор реєструє в робітничому зошиті. Усі недоліки, які були виявлені, фіксуються аудитором для звіряння з інвентаризаційними описами.

При невеликій кількості об'єктів основних засобів аудитор піддає суцільній перевірці наявність основних засобів. У разі значного переліку об'єктів ОЗ суцільним порядком інвентаризують транспортні засоби, комп'ютери, меблі, які мають досить високу вартість. Особливу увагу приділяють предметам, які надійшли в кінці року. При цьому враховують технологічне призначення обладнання та визначають доцільність його придбання.

Підчас проведенні інвентаризації основних засобів аудитор повинен звернути увагу на наявність техпаспорту на кожний вид обладнання підприємства і іншої технічної документації. При відсутності на підприємстві такої документації аудитор має право зажадати відновлення загубленої документації. Якщо внаслідок інвентаризації аудитором були виявлені невраховані основні фонди, то вони повинні бути обов'язково оприбутковані, а також повинні бути зроблені поправки у відповідних облікових регістрах і формах звітності.

У процесі перевірки аудитору також потрібно звертати увагу на якість оформлення інвентаризаційних описів, тому що зустрічаються випадки формального проведення інвентаризації, коли дані про об'єкти просто переносяться в інвентаризаційні описи з інвентарних карток або документів попереднього періоду. Аудитору необхідно перевірити, чи були виявлені в процесі інвентаризації об'єкти основних засобів, які прийшли до непридатності й підлягають списанню або реалізації. На такі об'єкти складають окремі інвентаризаційні описи.

На основі вивчення усіх матеріалів інвентаризації, враховуючи й відображення її результатів на рахунках бухгалтерського обліку, аудитор робить висновок про якість проведеної інвентаризації та дає пропозиції з поліпшення обліку на підприємстві.

3.2 Аудит надходження, вибуття і переоцінки основних засобів

При перевірці операцій з надходження основних засобів аудитору необхідно встановити доцільність їх будівництва або придбання, своєчасність та правильність документального оформлення, а також реальність їх оцінки.

Доцільність будівництва і придбання основних засобів визначається виробничою необхідністю й ефективністю їх використання.

Повноту та своєчасність оприбуткування об'єктів основних засобів встановлюють шляхом зіставлення дати оприбуткування засобів по дебету рахунка 10 "Основні засоби" з датами, вказаними в первинних документах на їх надходження, а також відповідних сум. Невчасне оприбуткування основних засобів призводить до недонарахування зносу, що викликає помилки у визначенні залишкової вартості, собівартості продукції та фінансових результатів діяльності організації. Окремо аудитором перевіряються операції з оприбуткування основних засобів у вигляді внесків до статутного капіталу.

Підчас перевірки стану основних засобів підприємства аудиторові також необхідно перевірити правильність оцінки основних засобів. Нові основні засоби, які надійшли до підприємства, враховуються по первинній вартості, яка складається з таких витрат:

суми, що сплачують постачальникам активів та підрядникам за виконання будівельно-монтажних робіт (без непрямих податків);

реєстраційні збори, державне мито та аналогічні обов'язкові платежі, що здійснюються в зв'язку з придбанням (отриманням) прав на об'єкт основних засобів;

суми ввізного мита;

суми непрямих податків у зв'язку з придбанням (створенням) основних засобів (якщо вони не відшкодовуються підприємству);

витрати зі страхування ризиків доставки основних засобів;

витрати на установку, монтаж, налагодження основних засобів;

інші витрати, безпосередньо пов'язані з доведенням основних засобів до стану, у якому вони придатні для використання із запланованою метою.

При цьому аудитор повинен враховувати, що витрати на сплату відсотків за користування кредитом не включаються до первісної вартості основних засобів, придбаних (створених) повністю або частково за рахунок позикового капіталу.

Первісна вартість об'єктів основних засобів, зобов'язання за які визначені загальною сумою, визначається шляхом розподілу цієї суми пропорційно до справедливої вартості окремого об'єкта основних засобів.

Якщо об'єкти основних засобів були отримані безкоштовно, то первісна вартість таких об'єктів дорівнює їх справедливій вартості на дату отримання. Первісною вартістю основних засобів, що внесені до статутного капіталу підприємства, визнається погоджена засновниками (учасниками) підприємства їх справедлива вартість.

Первісна вартість об'єкта основних засобів, отриманого в обмін на подібний об'єкт, дорівнює залишковій вартості переданого об'єкта основних засобів. Якщо залишкова вартість переданого об'єкта основних засобів перевищує його справедливу вартість, то первісною вартістю об'єкта основних засобів, отриманого в обмін на подібний об'єкт, є справедлива вартість переданого об'єкта з включенням різниці до витрат звітного періоду. Коли об'єкта основних засобів був придбаний в обмін (або частковий обмін) на неподібний об'єкт, то його первісна вартість дорівнює справедливій вартості переданого об'єкта основних засобів, збільшеній (зменшеній) на суму грошових коштів чи їх еквівалентів, що була передана (отримана) під час обміну.

Первинна вартість основних засобів не підлягає зміні за винятком випадків добудування і дообладнання об'єктів, що призвели до поліпшення їх техніко-функціональних якостей, а також переоцінки основних засобів.

Крім того, аудитор перевіряє, чи своєчасно проводилася переоцінка майна підприємства, а також визначає правильність розрахунку та застосування коефіцієнта перерахунку балансової вартості об'єктів.

Підприємство може переоцінювати об'єкт основних засобів, якщо його залишкова вартість значно (більш як на 10%) відрізняється від його справедливої вартості на дату балансу. У разі переоцінки об'єкта основних засобів на ту саму дату здійснюється переоцінка всіх об'єктів групи основних засобів, до якої належить цей об'єкт. Переоцінена первісна вартість та сума зносу об'єкта основних засобів визначається множенням відповідно первісної вартості і суми зносу об'єкта основних засобів на індекс переоцінки. Індекс переоцінки визначається діленням справедливої вартості об'єкта, який переоцінюється, на його залишкову вартість.

Відомості про зміни первісної вартості та суми зносу основних засобів заносяться до регістрів їх аналітичного обліку. Обов'язково сума переоцінки повинна бути зазначена у інвентарній картці (ОЗ-6) об'єкта основних засобів, який переоцінюється.

Сума дооцінки залишкової вартості об'єкта основних засобів включається до складу додаткового капіталу, а сума уцінки - до складу витрат. Перевищення суми попередніх уцінок над сумою попередніх дооцінок залишкової вартості об'єкта основних засобів при черговій дооцінці вартості цього об'єкта основних засобів включається до складу доходів звітного періоду з відображенням різниці між сумою чергової (останньої) дооцінки залишкової вартості об'єкта основних засобів і вказаним перевищенням у складі іншого додаткового капіталу. Перевищення суми попередніх дооцінок над сумою попередніх уцінок залишкової вартості об'єкта основних засобів при черговій уцінці залишкової вартості цього об'єкта основних засобів спрямовується на зменшення іншого додаткового капіталу із включенням різниці між сумою чергової (останньої) уцінки залишкової вартості об'єкта основних засобів і вказаним перевищенням до витрат звітного періоду.

Аудитор ретельно аналізує результати переоцінки основних засобів підприємства з урахуванням того, що у разі дооцінки нова відновна вартість об'єктів через амортизацію буде істотно підвищувати витрати організації.

Підчас аудиту основних засобів обов'язковій документальній перевірці підлягають операції зі списання основних засобів. Об'єкт основних засобів вилучається з активів (списується з балансу) у разі його вибуття внаслідок продажу, безоплатної передачі або невідповідності критеріям визнання активом. У кожному окремому випадку аудитору необхідно перевірити правильність оформлення документів на вибулі основні засоби, законність і доцільність вибуття, а також правильність відображення в обліку операцій, пов'язаних з ліквідацією й вибуттям основних засобів. Правильність і своєчасність оформлення документами вибуття основних засобів встановлюють підчас перевірки даних первинних документів, а також при зіставленні відомостей аналітичного і синтетичного обліку. Законність ліквідації об'єктів основних засобів встановлюють по актах на їх списання (ОЗ-3). У процесі перевірки аудитор з'ясовують, чи не було випадків списання нових об'єктів ОЗ та підміни їх старими.

У разі часткової ліквідації об'єкта основних засобів його первісна (переоцінена) вартість та знос зменшуються відповідно на суму первісної (переоціненої) вартості та зносу ліквідованої частини об'єкта, що повинно бути відображено у відповідних документах. При вибутті об'єктів основних засобів, які раніше були переоцінені, перевищення сум попередніх дооцінок над сумою попередніх уцінок залишкової вартості цього об'єкта основних засобів включається до складу нерозподіленого прибутку з одночасним зменшенням додаткового капіталу.

Для узагальнення облікової інформації про вибуття основних засобів, які належать підприємству, застосовується синтетичний рахунок 976 "Списання необоротних активів". За дебетом цього рахунка відображають залишкову вартість (за вирахуванням зносу) вибулих об'єктів, а також витрати, пов'язані з вибуттям основних засобів. Нарахований знос по вибулих об'єктах відображають за дебетом рахунка 13 "Знос необоротних активів" та кредитом рахунка 10 "Основні засоби" (відповідний субрахунок виду основних засобів).

У разі реалізації об'єктів основних засобів їх залишкова вартість відображається за кредитом 10 "Основні засоби" і дебетом рахунка 972 "Собівартість реалізованих необоротних активів". Сума виручки від реалізації основних засобів за винятком ПДВ відбивається за кредитом рахунка 742 "Прибутки від реалізації необоротних активів". Продаж окремих об'єктів основних засобів здійснюється по договірних цінах.

Фінансовий результат від вибуття об'єктів основних засобів визначається вирахуванням з доходу від вибуття основних засобів їх залишкової вартості, непрямих податків і витрат, пов'язаних з вибуттям основних засобів. Регістри аналітичного обліку основних засобів, що вибули, додаються до документів, якими оформлені факти вибуття основних засобів.

3.3 Аудит нарахування амортизації основних засобів

Підчас перевірки нарахування зносу основних засобів аудитору необхідно встановити, чи усі об'єкти ОЗ на підприємстві враховуються при нарахуванні амортизації; чи враховується при цьому їх рух; чи вірно вибраний метод розрахунку амортизації і чи правильно застосовуються норми амортизації; чи немає випадків нарахування амортизації під час проведення реконструкції і технічного переозброєння основних фондів з повною їх зупинкою, а також у разі їх консервації.

Нарахування амортизації здійснюється протягом строку корисного використання (експлуатації) об'єкта, який встановлюється підприємством при визнанні цього об'єкта активом (при зарахуванні на баланс), і призупиняється на період його реконструкції, модернізації, добудови, дообладнання та консервації.

При визначенні строку корисного використання (експлуатації) слід ураховувати:

очікуване використання об'єкта підприємством з урахуванням його потужності або продуктивності;

фізичний та моральний знос, що передбачається;

правові або інші обмеження щодо строків використання об'єкта та інші фактори.

Строк корисного використання (експлуатації) об'єкта основних засобів переглядається в разі зміни очікуваних економічних вигод від його використання. Амортизація об'єкта основних засобів нараховується, виходячи з нового строку корисного використання, починаючи з місяця, наступного за місяцем зміни строку корисного використання.

Підчас визначення того, чи на всі об'єкти основних засобів підприємства здійснюється нарахування амортизації, аудитор порівнює загальну вартість основних засобів із залишком по рахунку 10 "Основні засоби" у Головній книзі і даними балансу за станом на відповідну дату з урахуванням руху об'єктів ОЗ. Однак при цьому аудитор повинен мати на увазі, що амортизація не повинна нараховуватися по продуктивній худобі, бібліотечних фондах, фондах бюджетних організацій та повністю замортизованих об'єктах.

Аудитор повинен перевірити розрахунок суми амортизації основних засобів з урахуванням їх руху протягом року, тобто з урахуванням їх надходження та вибуття. Протягом року розмір амортизації за звітний місяць визначається виходячи з суми амортизації, нарахованої за попередній місяць, скоригованій у зв'язку із зміною в складі основних засобів за попередній місяць, а також у зв'язку із завершенням нормативних термінів служби повністю замортизованих основних засобів. Отже, суму амортизації, що підлягає нарахуванню в звітному періоді, розраховують на основі нарахованої амортизації в попередньому місяці, до якої додають нараховану суму амортизації основних засобів, що поступили та віднімають суму амортизації вибулих основних засобів в минулому місяці, а також суму амортизації у зв'язку із закінченням нормативних термінів служби повністю замортизованих об'єктів основних засобів. Визначення суми амортизації без урахування рушення призводить до помилок в облікових даних про витрати виробництва та дійсну величину залишкової вартості основних засобів.

Важливо перевірити правильність застосування методів нарахування амортизації і розрахунку амортизаційних норм.

Згідно з П(С)БО № 7 амортизація основних засобів (крім інших необоротних матеріальних активів) нараховується із застосуванням таких методів:

1) прямолінійного, за яким річна сума амортизації визначається діленням вартості, яка амортизується, на очікуваний період часу використання об'єкта основних засобів;

2) зменшення залишкової вартості, за яким річна сума амортизації визначається як добуток залишкової вартості об'єкта на початок звітного року або первісної вартості на дату початку нарахування амортизації та річної норми амортизації. Річна норма амортизації (у відсотках) обчислюється як різниця між одиницею та результатом кореня ступеня кількості років корисного використання об'єкта з результату від ділення ліквідаційної вартості об'єкта на його первісну вартість;

3) прискореного зменшення залишкової вартості, за яким річна сума амортизації визначається як добуток залишкової вартості об'єкта на початок звітного року або первісної вартості на дату початку нарахування амортизації та річної норми амортизації, яка обчислюється, виходячи із строку корисного використання об'єкта, і подвоюється;

4) кумулятивного, за яким річна сума амортизації визначається як добуток вартості, яка амортизується, та кумулятивного коефіцієнта. Кумулятивний коефіцієнт розраховується діленням кількості років, що залишаються до кінця очікуваного строку використання об'єкта основних засобів, на суму числа років його корисного використання;

5) виробничого, за яким місячна сума амортизації визначається як добуток фактичного місячного обсягу продукції (робіт, послуг) та виробничої ставки амортизації. Виробнича ставка амортизації обчислюється діленням вартості, яка амортизується, на загальний обсяг продукції (робіт, послуг), який підприємство очікує виробити (виконати) з використанням об'єкта основних засобів.

Підприємство може застосовувати норми і методи нарахування амортизації основних засобів, передбачені податковим законодавством.

Метод амортизації обирається підприємством самостійно з урахуванням очікуваного способу отримання економічних вигод від його використання. Обраний метод нарахування амортизації об'єкта основних засобів переглядається у разі зміни очікуваного способу отримання економічних вигод від його використання. Нарахування амортизації за новим методом починається з місяця, наступного за місяцем прийняття рішення про зміну методу амортизації. Нарахування амортизації основних засобів повинно проводитися щомісячно. Підприємства з сезонним характером виробництва річну суму амортизації нараховують протягом періоду роботи підприємства у звітному році. Місячна сума амортизації при застосуванні методів зменшення залишкової вартості, прискореного зменшення залишкової вартості, прямолінійного та кумулятивного визначається діленням річної суми амортизації на 12.

У процесі перевірки документів, у яких ведеться нарахування та облік амортизації основних засобів, аудитор повинен враховувати, що амортизація не нараховується підчас проведення реконструкції і технічного переозброєння основних фондів з повною їх зупинкою, а також у разі їх передачі у встановленому порядку на консервацію. На час реконструкції і технічного переозброєння продовжують нормативний термін служби об'єктів основних засобів. За всіма фактами неправильного нарахування амортизації аудитором визначаються суми зайво нарахованої або недонарахованої амортизації. Аудитор встановлює також, як неправильне нарахування амортизації вплинуло на собівартість продукції та фінансові результати підприємства, виявляє причини порушень та відповідальних за це осіб, пропонує заходи щодо запобігання подібних недоліків в майбутньому. Підчас перевірки аудитор дає рекомендації адміністрації підприємства щодо внесення відповідні зміни у систему бухгалтерського обліку.

Страницы: 1, 2, 3, 4, 5