Искажения в бухгалтерской отчетности, способы выявления и роль аудита в оценке достоверности

p align="left">Ситуация 3. Отчетность необъективно отражает имущест-венное положение фирмы, но отвечает требованиям нормативных документов.

В этом случае есть вуалирование, но нет фальсификации.

Ситуация 3 может быть рассмотрена как обращая к преды-дущей.

Соколов Я. В. пишет, что еще И. Ф. Шер отмечал, что «... правдивость баланса, согласно юридическому пониманию, не всегда является также правди-востью и в хозяйственном смысле, и мы должны признавать при известных обстоятельствах баланс (исходя из точки зрения хозяйственной правдивости) вуалированным также и в тех случаях, когда он вполне соответствует, согласно юридическому пониманию, принципу правдивости и ясности баланса».

Н.А. Блатов, представитель советской бухгалтерской мысли, развил эту мысль и вывел пять критерий правдивости:

1.соответствие счетов Главной книги и их корреспонденции действующему плану счетов;

2.полное отражение всех факторов хозяйственной жизни, имевших место в отчетном периоде;

3.подтверждение отчетности данными оборотными ведомостей по синтетическим и аналитическим счетам;

4.наличие коллации между данными Главной книги и агентами и корреспондентами;

5.построение баланса по данным инвентаризации;

В данной ситуации все-таки лучше иметь в виду более общий критерий: соответствие отчетности требованиям нормативных документов. Они, в частности, могут и не требовать ни коллации, ни инвентаризации.

Совсем по-иному Блатов трактовал реальность баланса, под которой он понимал соответствие его оценок действительности.

Можно привести много примеров, иллюстрирующих абсурдность требований нормативных документов. Большинство из них связано с тем, что законодатель часто путает учетные мантии - юридические и экономические признаки. Однако сложность, заключается в том, что те, кто формирует требования к отчетности, как правило, убеждены, что их требования всегда правильны, и поэтому именно ситуация 3 лежит в основе счетоводства. Однако, как было отмечено, из ситуации 1 и 2 вытекает принципиальная невозможность получения объективных данных в бухгалтерской отчетности, а следовательно, составители нормативных документов не в состоянии выработать требования, позволяющие отразить в отчетности абсолютную истину, но, конечно, могут и должны приблизиться к ней.

В ситуации 3 не может быть фальсификации данных, ибо в этом случае под фальсификацией понимается любое отступление от требований нормативных документов, но может быть ее вуалирование.

Ситуация 4. Отчетность необъективно отражает имущест-венное положение фирмы и не отвечает требованиям нормативных документов.

В этом случае есть и вуалирование, и фальсификация.

Это самый распространенный на практике вариант. В первом случае (вуалирование) администрация может не подозревать о неаде-кватности представленных данных, во втором -- речь идет о фаль-сификации отчетности: администрацией предприятия ставится цель ввести в заблуждение акционеров относительно величины полученной прибыли для создания возможности выплаты дополнительных премий (завышение прибыли) или выплат повышенных дивидендов, или, наоборот, их минимизации, приводящей к увеличению сумм, остающихся в собственном (администрации) распоряжении (занижение прибыли); обмануть рабочих и служащих за счет снижения базы выплаты соответствующих премий; дезинформировать кредиторов относительно платежеспособности (ликвидности фирмы, налоговые органы, в целях сокрытия налогооблагаемых сумм, и т.д.) при этом, как видно из приведенных целей, в той или иной ситуации интересы администрации и собственников предприятия могут, как полностью совпадать (вследствие объективных или субъективных причин), так и быть кардинально противоположенными.

И так, отметим, что ситуация 1 составляет, прежде всего, объект изучения счетоведения - большой науки, для бухгалтера-практика это только ориентир для лучшего понимания других ситуаций. Ситуация 2 подчеркивает недостатки нормативной базы и предполагает или ее изменение, что и должны делать бухгалтеры юридической ориентации, или переход на английский вариант, позволяющий бухгалтерам-практикам, согласно концепции true and fair, самим решать «что такое хорошо и что такое плохо». Ситуация 3 составляет всю суть живого счетоводства, ибо показывает, что даже соблюдая все предписания нормативных документов, объективно отразить реальное состояние имущественных отношений невозможно. И, наконец, ситуация 4 самая распространенная она приводит к необходимости института аудиторов, внешних и внутренних ревизоров. Именно аудиторы в первую очередь должны понимать, что искажение отчетности, как по объективным, так и по субъективным причинам (по греховности человеческой натуры) - дело хотя и ненормальное, но естественное.

6. Аудиторское заключение: его виды и роль в бухгалтерской

отчетности

Важнейшим средством оценки «качества» бухгалтерской отчет-ности перед ее представлением заинтересованным пользователям является аудит.

Согласно п.3 ст.1 Федерального закона «Об аудиторской дея-тельности» от 07.08.01 г. № 119-ФЗ «целью аудита является вы-ражение мнения о достоверности финансовой (бухгалтерской) от-четности аудируемых лиц и соответствии порядка ведения бух-галтерского учета законодательству Российской Федерации». Такое понимание цели аудита признано и в международной практике.

Аудит годовой бухгалтерской отчетности организации про-водится независимыми лицами -- аудиторами (гражданином-предпринимателем или сотрудниками аудиторской фирмы), имеющими соответствующий аттестат. Независимость означает полную самостоятельность аудитора, отсутствие его подчинен-ности или какой-либо иной связи с экономическим субъектом, чья отчетность подвергается аудиту. Тем самым гарантируется свобода аудитора в выражении своего мнения. Такой аудит называется внешним, в отличие от внутреннего, организуемого непосредственно руководством организации и входящим в си-стему внутреннего контроля.

Результаты проведенного аудита (аудиторской проверки) оформ-ляются в виде аудиторского заключения -- официального доку-мента, содержащего выраженное в установленной форме мнение о достоверности проверенных отчетов и имеющего юридическое значение для всех юридических и физических лиц, органов госу-дарственной власти и управления, а также для любых других ка-тегорий пользователей бухгалтерской отчетности.

Заключение составляется с соблюдением единых требований к его форме и содержанию, установленных Федеральным правилом (стандартом) № 6 «Аудиторское заключение по финансовой (бух-галтерской) отчетности», утвержденным постановлением Прави-тельства РФ от 23.09.02 г. № 696, и включает три основные части: вводную часть; часть, описывающую объем аудита; часть, содер-жащую мнение аудитора.

Во вводной части содержатся данные о составе отчетности, подвергнутой аудиторской проверке, и указание на орган управ-ления аудируемого лица, ответственный за подготовку и представление отчетности.

В части, описывающей объем аудита, содержатся перечень нор-мативных актов, которыми аудитор руководствовался при проведении проверки, описание применяемых процедур аудита, а также заявление аудитора относительно того, что аудит проводился на выборочной основе и предоставляет достаточные основания для выражения мнения о достоверности отчетности.

В части, содержащей мнение аудитора, излагается информация о том, насколько достоверно во всех существенных отношениях финансовая (бухгалтерская) отчетность отражает финансовое положение и результаты деятельности аудируемого липа за опреде-ленный период.

Если аудитор не может выразить безоговорочно положитель-ное мнение или в организации, представляющей отчетность, име-ют место события, о которых аудитор считает необходимым про-информировать пользователей (например, сомнение в возможно-сти соблюдения принципа непрерывности деятельности), то заключение модифицируется путем введения дополнительной части с описанием фактов, заслуживающих внимания.

Законом «О бухгалтерском учете» установ-лено, что в состав бухгалтерской отчетности организации включа-ется аудиторское заключение, если она в соответствии с федераль-ными законами подлежит обязательному аудиту. Действующим за-конодательством предусмотрен обязательный аудит годовой бухгалтерской отчетности открытых акционерных обществ, кредит-ных организаций, страховых компаний, инвестиционных фондов и некоторых других групп экономических субъектов.

Из сказанного следует, что для выработки объективного мнения о достоверности бухгалтерской отчетности аудитору необходимо по-лучить доказательства того, что она не содержит существенных ис-кажений и обеспечивает во всех экономически и юридически зна-чимых отношениях адекватное отражение имущественного положе-ния и финансовых результатов деятельности организации. Процесс получения доказательств заключается в применении процедур ауди-та: определенного порядка и последовательности действий, которые рекомендованы правилами (стандартами) аудиторской деятельно-сти или разработаны аудитором самостоятельно и направлены на снижение до требуемых пределов уровня аудиторского риска.

Процедуры аудита весьма разнообразны по своему содержанию и охватывают все стадии аудита. Они могут включать методы, ис-пользуемые организацией для выявления ошибок, а также специальные методики получения необходимых доказа-тельств достоверности бухгалтерской отчетности. Так, в аудиторской практике широко распространена процедура проверки информации по существу, предполагающая:

- детальную проверку верности отражения в бухгалтерском уче-те оборотов и сальдо по счетам путем инспектирования, наблю-дения, запросов и подтверждений, пересчета;

- аналитические процедуры, состоящие в определении, оценке и анализе соотношений финансово-экономических показателей деятельности проверяемого экономического субъекта для выявле-ния необычных или неверно отраженных в бухгалтерском учете фактов и результатов хозяйственной деятельности.

К важнейшим аналитическим процедурам относят:

а) сравнение фактических показателей бухгалтерской отчетнос-ти с различными экономическими характеристиками, в том числе:

* с плановыми (сметными) показателями, определяемыми непосредственно организацией;

* с прогнозными показателями, определяемыми аудитором са-мостоятельно;

* с показателями деятельности аналогичных организаций или среднеотраслевыми данными;

* с данными, не входящими в состав бухгалтерской отчетности (информацией, полученной от руководства организации, матери-алами публикаций в прессе и др.);

б) расчет относительных показателей (коэффициентов) на ос-нове данных бухгалтерской отчетности за определенный период, характеризующих изменение имущественного и финансового по-ложения организации, их сопоставление и анализ;

в) использование экономико-математических и статистических методов и моделей для оценки возможных значений отдельных показателей и тенденций их изменения.

В случае обнаружения искажений аудитор должен оценить их влияние на достоверность проверяемой отчетности. Сведения о выявленных искажениях подлежат отражению в модифицирован-ном аудиторском заключении.

Ввиду того, что аудит обычно проводится до момента представления бухгалтерской отчетности ее пользователям, выяв-ленные в результате проверки значимые ошибки, в случае со-гласия организации с выводами аудитора, должны быть устра-нены, а отчетность откорректирована с учетом предложенных поправок. Если организация уже осуществила передачу отчет-ности какому-либо пользователю (пользователям), то ошибки, на которые указано в итоговой части аудиторского заключе-ния, подлежат исправлению в том отчетном периоде, когда было подписано заключение.

В зависимости от степени уверенности аудитора в достоверно-сти бухгалтерской отчетности экономического субъекта различа-ют четыре типа аудиторских заключений:

1. Безусловно положительное аудиторское заключение содер-жит мнение аудитора, что проверенная бухгалтерская отчетность достоверна, то есть подготовлена таким образом, чтобы обеспе-чить во всех существенных аспектах отражение активов и пассивов организации на отчетную дату и финансового результата ее де-ятельности за отчетный период исходя из Закона «О бухгалтерс-ком учете».

2. В условно положительном аудиторском заключении выража-ется мнение с оговоркой, означающее, что за исключением спе-циально раскрытых обстоятельств бухгалтерская отчетность под-готовлена таким образом, чтобы обеспечить во всех существенных аспектах отражение активов и пассивов организации на отчетную дату и финансового результата ее деятельности за отчетный период исходя из Закона «О бухгалтерском учете».

3. Отрицательное аудиторское заключение содержит мнение аудитора, что в связи с определенными обстоятельствами (напри-мер, значительным отклонением порядка ведения бухгалтерско-го учета в организации от предусмотренного нормативными ак-тами) бухгалтерская отчетность содержит существенные искаже-ния и может ввести в заблуждение ее пользователей.

4. Отказ от выражения мнения о достоверности бухгалтер-ской отчетности в аудиторском заключении означает, что в ре-зультате определенных обстоятельств (ограничения объема аудита, нарушения принципа независимости и др.) аудитор не может выразить и не выражает такого мнения в одной из об-щепринятых форм.

Если аудиторская организация (индивидуальный аудитор) со-ставила заключение, содержащее отказ от выражения мнения, или отрицательное мнение, это может явиться причиной неут-верждения годовой бухгалтерской отчетности высшим органом управления организацией, а также послужить поводом для при-нятия решений в отношении руководства организации.

Наличие в составе бухгалтерской отчетности аудиторского заключения, несомненно, оказывает влияние на восприятие пользователями содержащихся в ней данных. Cогласно постулату американского ученого Дж. Робертсона, «информа-ция, подвергшаяся аудиторской проверке, более полезна, чем не подвергшаяся ей». Однако следует учитывать, что, во-пер-вых, аудиторское заключение представляет собой лишь мне-ние аудитора, которое не исключает иных мнений о досто-верности бухгалтерской отчетности и не гарантирует полного отсутствия в ней ошибок. Во-вторых, аудитор несет имущественную и профессиональную ответственность только за свое мнение о достоверности отчетности, но не за саму достовер-ность, обязанность по обеспечению которой возложена на ру-ководство организации.

Итак, аудиторское заключение о бухгалтерской отчетности, представляет из себя мнение аудитора о ее достоверности, содержит оценку соответствия этой от-четности нормативным актам, регулирующим ведение бухгалтерского учета и отчетности в Российской Федера-ции. А также при составлении аудиторского заключения должны приниматься во внимание все существенные обстоятель-ства, выявленные в результате аудита бухгалтерской от-четности организации.

Заключение

В рыночной экономике бухгалтерская отчетность играет весьма важную роль, поскольку выступает в качестве одного из основных источников информации для многих групп ее пользователей. Содер-жание и структура бухгалтерской отчетности в последние годы пре-терпели существенные изменения. Отчетность приблизилась по сво-им параметрам к международным требованиям, но процесс ее совер-шенствования как на отечественном, так и международном уровнях носит перманентный характер. Вопросы реформирования бухгалтер-ской отчетности постоянно обсуждаются на российских и междуна-родных конгрессах бухгалтеров и других профессиональных форумах. Речь идет прежде всего о создании эффективной системы отчетных данных, позволяющих пользователям получать всю необходимую по количественным и качественным параметрам информацию.

Согласно п. 3 Федерального закона РФ N 129-ФЗ от 21.11.96 "О бухгалтерском учете" одной из основных задач бухгалтерского учета является формирование полной и достоверной информации о деятельности организации и ее имущественном положении.

Для обеспечения достоверности данных бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности организации обязаны проводить инвентаризацию имущества и обязательств, в ходе которой проверяются и документально подтверждаются их наличие, состояние и оценка. Проведение инвентаризации осуществляется в соответствии с Методическими указаниями по инвентаризации имущества и финансовых обязательств, утвержденными приказом Министерства финансов Российской Федерации от 13 июня 1995 г. N 49.

Библиографический список

1. Алдарова Т.М. Бычкова С.М., Понятия достоверности и существенности в бухгалтерском учете // Аудиторские ведомости. - 2006г.

2. Бабаева Ю. А. / Бухгалтерский (финансовый) учет: Учебник - М.: ВЗФЭИ,2006.-524с.

3. Белоусова. С.В. /Банки строгой отчетности. Справочник. Москва. - 2005.

4. Бородина. Е.И. /Анализ финансовой отчетности. Учебное пособие для студентов обучающихся по специальностям «Финансы и кредит», «Бухгалтерский учет, анализ и аудит» Москва - 2007.

5. Брюханов М.Ю. Схемы искажения отчетных данных и надлежащего раскрытия информации в финансовой отчетности публичных компаний Финансовый менеджмент. - 2006.

6. Букина О.А./ Существенные показатели бухгалтерской отчетности // Бухгалтерский бюллетень. - 2005.

7. Вахрушина М.А., Мельникова Л.А., Пласкова Н.С. Международные стандарты финансовой отчетности. Учебное пособие. / Москва 2006.

8. Гражданский кодекс Российской Федерации. Части I и II. -- М. Проспект, 1998. Положение по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской от-четности в Российской Федерации. Утверждено приказом Минфина РФ от 29.07.98 г. № 34н (в ред. приказа Минфина РФ от 24.03.2000 г. №31н).

9. Дивинский Б.Д. Профессиональное суждение аудитора при определении уровня существенности в аудите // Финансовые и бухгалтерские консультации. - 2004.

10. Домбровская И.В. /Учебное пособие/ Бухгалтерская финансовая отчетность. - 2007г.

11. Илышева Н.Н., Крылов. С.И. /Анализ финансовой отчетности коммерческих организаций. Учебное пособие.- Москва. - 2006.

12. Как решить проблему с ошибкой в бухгалтерской отчетности // Главбух. № 9 - 2005.

13. Камышанов П.И. / Бухгалтерская и финансовая ответственность. Москва - 2007.

14. Коробейникова Л.С. Пожидаева Т.А. Щербакова Н.Ф. Практикум по анализу финансовой отчетности. Учебное пособие. /- 2005.

15. Маренков И.Л. /Учебное пособие/ Бухгалтерская финансовая отчетность. - 2004г.

16. Новодворский В.Д. /Учебное пособие/ Бухгалтерская финансовая отчетность. - 2005г.

17. План счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной дея-тельности организации и Инструкция по его применению. Утверждены приказом Минфина РФ от 31.10.2000 г. № 94н.

18. Пономарева П.В. /Учебное пособие/ Бухгалтерская финансовая отчетность организации. - 2004г.

19. Радченко. Ю.В. / Анализ финансовой отчетности. Учебное пособие. / - 2006.

20. Самойлов И.В. / Ошибки, выявленные в бухгалтерском учете - порядок исправления и внесения изменений // Консультант бухгалтера. - 2004.

21. Сиднева В.П. Международные стандарты финансовой отчетности. Учебное пособие. / Москва. - 2007.

22. Соколов Я.В. /Учебное пособие/ Бухгалтерская финансовая отчетность. - 2004г.

23. Сугаипова И. В. /Учебное пособие/ Бухгалтерская финансовая отчетность. - 2004г.

24. Уткина С.А. Типичные ошибки в бухгалтерском учете о отчетности. Практическое пособие. /. Москва. - 2007.

25. Федеральный закон «О бухгалтерском учете» от 21.11.96 г. № 129-ФЗ.

26. Фомина Т.Ю., Бычкова С.М./ Аудит бухгалтерской отчетности / Аудиторские ведомости. - 2006.

27. Шеремет А.Д., Суйц. В.П. / Аудит. / Москва. - 2006.

28. Шубцов А.И. / Готовимся к аудиторской проверке. - Москва. - 2006.

Страницы: 1, 2, 3, 4